DIFERENÇAS NO
ESTOQUE DE MERCADORIAS
Regularização
Sumário
1. INTRODUÇÃO
É comum a ocorrência de diferenças no estoque de mercadorias pelos mais variados motivos, como quebras, por exemplo.
Os Pareceres Normativos CST nºs 569/71 e 45/77 contêm importantes esclarecimentos acerca das providências a serem tomadas nestes casos, razão pela qual estamos transcrevendo as suas íntegras, para conhecimento.
2. PARECER NORMATIVO CST Nº 569/71
01 - IPI
01.11 - RECOLHIMENTO
01.11.01 - MOMENTO E FORMA
A regularização de diferença, apurada em estoque de mercadorias, deverá ser corrigida, no momento em que foi verificada, através de emissão de Nota Fiscal, com lançamento do imposto e o respectivo recolhimento no prazo legal. A interrupção ou início de atividades não desobriga a apresentação de guias de recolhimento, mesmo negativas.
Deverá ser recolhido separadamente o IPI vinculado à importação de outra espécie deste tributo.
1 - A diferença apurada em estoque físico de mercadorias tributadas, em confronto com o livro "Registro de Estoque" (modelo 17), deverá ser corrigida, no momento em que foi verificada, através de emissão da Nota Fiscal, com lançamento do imposto (art. 24, II, "f"), fazendo-se constar aquela circunstância, efetuando-se o recolhimento dentro do prazo previsto nas disposições legais.
2 - Assim procedendo, ficará dispensado o contribuinte de outra providência, de vez que foi cumprida a obrigação tributária.
3 - Contribuinte que interrompe suas atividades, por qualquer motivo, deverá continuar apresentando, no prazo previsto para o recolhimento do imposto, as guias de recolhimento, mesmo sem imposto a recolher (art. 111), já que é irrelevante, para excluir a responsabilidade do cumprimento da obrigação ou a decorrente de sua inobservância, a "inabitualidade no exercício da atividade ou na prática de atos que dêem origem à tributação ou à imposição da pena" (art. 56, IV).
4 - Da mesma forma, contribuinte com nova razão social, em virtude de alteração de contrato registrado na Junta Comercial, inclusive com substituição de número de Inscrição no Cadastro Geral de Contribuintes, e que inicia atividade equiparada à industrial, está obrigado à apresentação das guias de recolhimento, mesmo negativas, desde o início das atividades.
5 - Quer na hipótese descrita no item acima, quer na referida no item precedente, deverá ser observada a norma prescrita no art. 115 do Ripi.
6 - A Instrução Normativa nº 28, de 29.05.70, do Secretário da Receita Federal, implantou o Documento Único de Arrecadação (DUA), destinado ao pagamento de todos os tributos de competência da União, através do qual serão efetuados os respectivos recolhimentos.
7 - Antes da implantação do DUA, os recolhimentos referentes a produtos nacionais e de importação eram efetuados através de guias de recolhimento apropriadas (modelos 4 e 5, respectivamente).
8 - Essa distinção permanece ainda, por isso que o próprio DUA prevê recolhimento em separado do IPI vinculado à importação de outra espécie desse tributo.
3. PARECER NORMATIVO CST Nº 45/77
IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
4.36.01.01 - LIVROS FISCAIS, ESCRITURAÇÃO
4.20.04.00 - ESTORNO DO CRÉDITO, QUEBRA, INCÊNDIO, ROUBO OU DETERIORAÇÃO
1 - A admissibilidade de quebras de estoque para produtos acabados estende-se às quebras de estoque de insumos, obedecidas as mesmas condições estabelecidas no Regulamento.
Tratamento fiscal das quebras decorrentes do processamento industrial dos insumos.
Em exame à admissibilidade de quebras de insumos no sistema de controle do Imposto sobre Produtos Industrializados e a manutenção, ou não, do crédito fiscal correspondente.
2 - Cumpra, de início, distinguir-se, de um lado, a faculdade que a lei defere ao contribuinte para, em casos especiais, expressamente autorizados, baixar no Registro de Controle da Produção e do Estoque os produtos acabados, perdidos em razão de quebras; de outro lado, a possibilidade de o Fisco considerar as quebras de insumos ou de produtos decorrentes do próprio processo industrial, ao efetuar o levantamento físico da produção, previsto no artigo 188 do Regulamento aprovado pelo Decreto nº 70.162, de 18.02.72.
3 - A norma do artigo 189 do referido Regulamento, embora impropriamente colocada no Capítulo "Do Exame da Escrita", regula, na realidade, "a escrituração" do livro de controle da produção e do estoque. Esta colocação, originária da Lei nº 4.502, de 30.11.64 (artigo 58, § 1º), está evidenciada nos artigos 90, § 1º e 125 dos Regulamentos de 1965 e 1967, respectivamente. O deslocamento da referida norma deste seu contexto natural para o capítulo pertinente ao exame da escrita fiscal pela fiscalização, no atual Regulamento, pode conduzir à errônea interpretação de que, nos levantamentos físicos da produção, não se possam admitir outras quebras, que não as normatizadas pelo artigo 189.
4 - Na escrituração de quebras, facultada pelo artigo 189 do Ripi/72 para situações excepcionais, "o próprio contribuinte" ajusta à realidade o estoque de produtos acabados registrado em sua escrita fiscal, dentro de um limite de tolerância, previamente estabelecido pela autoridade fiscal, para aquela empresa. Evita-se, assim, que a divergência entre o estoque escritural e o estoque físico possa vir a ser tomada pelo Fisco como indício de possível omissão na escrituração das saídas de produtos acabados (PN nº 65/76).
5 - Como no regime do Decreto nº 70.162/72 controlam-se não apenas os estoques de produtos acabados, como também os estoques de insumos, no Registro de Controle da Produção e do Estoque (art. 157, § 4º, itens VI e VII), é de admitirem-se, por analogia do artigo 189 do mesmo Regulamento, as quebras de "estoque" de insumos, em casos excepcionais, previamente justificados e aprovados em processo. Retifique-se, neste aspecto, o item 3 do PN nº 351/71, que estende a norma do artigo 189 citado às quebras de insumos "no processo" de industrialização.
6 - Já no levantamento físico da produção, autorizado pelo artigo 188, do Ripi/72, o Fisco reconstitui a produção do estabelecimento a partir dos insumos aplicados ao processo industrial, num dado período: se, para fabricar tal produto, consomem-se tais quantidades de um dado insumo, inversamente, de quantidade que se tenha consumido do mesmo insumo, num dado período de tempo, pode-se inferir o volume da produção, do estabelecimento. Tal técnica, à qual se refere o artigo 108 da Lei nº 4.502/64, tem por objetivo apurar "a verdade", a produção que realmente ocorreu, e "nunca arbitrado" a produção.
Para que isto ocorra é necessário que todas as partes do raciocínio acima sejam também verdadeiras. Assim, se no processamento dos insumos ocorrer quebras e estas não forem consideradas no levantamento, fica distorcida a apuração da produção real. Ora, é sabido que podem ocorrer quebras no processo fabril. O próprio Regulamento refere-se aos desperdícios resultantes do emprego industrial dos insumos: aparas, resíduos, fragmentos, etc. (art. 37, § 2º). Desta forma, é de concluir-se que a apuração de tais quebras, seja através de controles fidedignos do contribuinte, seja através de verificação direta, está implícita na própria sistemática de levantamento físico da produção.
7 - Resta determinar se deve ou não ser estornado o crédito fiscal correspondente aos insumos perdidos, por quebra decorrente do próprio processo industrial.
O Regulamento, em seu artigo 32, I, admite, expressamente, a manutenção do crédito fiscal dos insumos que "embora não se integrando no novo produto, forem "consumidos", imediata e integralmente, no processo de industrialização". Interpretando esta norma, o PN nº 181/74 em seu item 11 estabeleceu três condições para o crédito:
a) que o insumo seja empregado na industrialização de produto tributado (em oposição aos produtos isentos, de alíquota zero e não tributados);
b) que o insumo participe direta e intrinsecamente do processo industrial; e
c) que o insumo seja integralmente consumido no processo industrial de tal forma que, após o término de cada etapa do processo, ele não mais se preste à finalidade que lhe é própria.
Desta forma, é de concluir-se que se o insumo passa pelo processo fabril e nele se perde, sob a forma de aparas, resíduos, evaporação, etc., ou se inutiliza inteiramente, em decorrência de deficiências inerentes ao processo, tais como falhas do equipamento, rompimento de embalagens e semelhantes, ocorre a hipótese de o insumo ter sido "consumido" no processo de industrialização.
Deve, portanto, no caso, ser mantido o crédito fiscal correspondente a esses insumos.