NBC TG 25 (R1) - PROVISÕES, PASSIVOS
CONTINGENTES E ATIVOS CONTINGENTES
A letra
R mais o número que identifica sua alteração (R1, R2, R3, ...) foi adicionada à
sigla da Norma para identificar o número da consolidação e facilitar a pesquisa
no site do CFC. As citações desta Norma em outras é identifica pela sua sigla
sem a referência a R1, R2, R3, pois essas referências são sempre da norma em
vigor, evitando, assim, que em cada alteração da norma não haja necessidade de
se ajustar as citações em outras normas.
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Sumário |
Item |
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OBJETIVO |
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ALCANCE |
1 - 9 |
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DEFINIÇÕES |
10 - 13 |
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Provisão e outros passivos |
11 |
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Relação entre provisão e passivo contingente |
12 - 13 |
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RECONHECIMENTO |
14 - 35 |
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Provisão |
14 - 26 |
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Obrigação presente |
15 - 16 |
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Evento passado |
17 - 22 |
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Saída provável de
recursos que incorporam benefícios econômicos |
23 - 24 |
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Estimativa
confiável da obrigação |
25 - 26 |
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Passivo contingente |
27 - 30 |
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Ativo contingente |
31 - 35 |
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MENSURAÇÃO |
36 - 52 |
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Melhor estimativa |
36 - 41 |
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Risco e incerteza |
42 - 44 |
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Valor presente |
45 - 47 |
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Evento futuro |
48 - 50 |
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Alienação esperada de ativo |
51 - 52 |
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REEMBOLSO |
53 - 58 |
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MUDANÇA NA PROVISÃO |
59 - 60 |
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USO DE PROVISÃO |
61 - 62 |
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APLICAÇÃO DE REGRAS DE RECONHECIMENTO E DE
MENSURAÇÃO |
63 - 83 |
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Perda operacional futura |
63 - 65 |
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Contrato oneroso |
66 - 69 |
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Reestruturação |
70 - 83 |
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DIVULGAÇÃO |
84 - 92 |
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APÊNDICE A - Tabelas - Provisões, passivos
contingentes e ativos contingentes e reembolso |
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Apêndice B - Árvore de decisão |
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Apêndice C - Exemplos: reconhecimento |
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Apêndice D - Exemplos: divulgação |
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Objetivo
O
objetivo desta Norma é estabelecer que sejam aplicados critérios de
reconhecimento e bases de mensuração apropriados a provisões e a passivos e
ativos contingentes e que seja divulgada informação suficiente nas notas
explicativas para permitir que os usuários entendam a sua natureza,
oportunidade e valor.
Alcance
1. Esta Norma
deve ser aplicada por todas as entidades na contabilização de provisões, e de
passivos e ativos contingentes, exceto:
(a)
os que resultem de contratos a executar, a menos que o contrato seja
oneroso; e
(b)
os cobertos por outra norma.
2. Esta
Norma não se aplica a instrumentos financeiros (incluindo garantias) que se
encontrem dentro do alcance da NBC TG 38 - Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento e Mensuração.
3. Contratos
a executar são contratos pelos quais nenhuma parte cumpriu qualquer das suas
obrigações ou ambas as partes só tenham parcialmente cumprido as suas
obrigações em igual extensão. Esta Norma não se aplica a contratos a executar a
menos que eles sejam onerosos.
4. Eliminado.
5. Quando
outra norma trata de um tipo específico de provisão ou de passivo ou ativo
contingente, a entidade aplica essa norma em vez da presente Norma. Por
exemplo, certos tipos de provisões são tratados nas normas relativas a:
(a)
contratos de construção (ver a NBC TG 17 - Contratos de Construção);
(b)
tributos sobre o lucro (ver a NBC TG 32 - Tributos sobre o Lucro);
(c)
arrendamento mercantil (ver a NBC TG 06 - Operações de Arrendamento
Mercantil). Porém, como essa NBC TG 06 não contém requisitos específicos para
tratar arrendamentos mercantis operacionais que tenham se tornado onerosos, esta
Norma aplica-se a tais casos;
(d)
benefícios a empregados (ver a NBC TG 33 - Benefícios a Empregados);
(e)
contratos de seguro (ver a NBC TG 11 - Contratos de Seguro). Contudo,
esta Norma aplica-se a provisões e a passivos e ativos contingentes de
seguradora que não sejam os resultantes das suas obrigações e direitos
contratuais segundo os contratos de seguro dentro do alcance da Norma; e
(f)
combinação de negócios (ver a NBC TG 15 -
Combinação de Negócios); nessa Norma são tratadas as contabilizações de ativos
e passivos contingentes adquiridos em combinação de negócios.
(f) contraprestação
contingente de adquirente em
combinação de
negócios (ver a NBC TG 15 - Combinação de Negócios). (Alterada
pela NBC TG 25 (R1))
6. Alguns
valores tratados como provisão podem relacionar-se com o reconhecimento de
receita; por exemplo, quando a entidade dá garantias em troca de remuneração.
Esta Norma não trata do reconhecimento de receita. A NBC TG 30 - Receitas identifica as circunstâncias em
que a receita é reconhecida e proporciona orientação sobre a aplicação dos
critérios de reconhecimento. Esta Norma não altera os requisitos da NBC TG 30.
7. Esta
Norma define provisão como passivo de prazo ou valor incertos. Em alguns países
o termo “provisão” é também usado no contexto de itens tais como depreciação,
redução ao valor recuperável de ativos e créditos de liquidação duvidosa: estes
são ajustes dos valores contábeis de ativos e não são tratados nesta Norma.
8. Outras
normas especificam se os gastos são tratados como ativo ou como despesa. Esses
assuntos não são tratados nesta Norma. Consequentemente, esta Norma não proíbe
nem exige a capitalização dos custos reconhecidos quando a provisão é feita.
9. Esta
Norma aplica-se a provisões para reestruturações (incluindo unidades
operacionais descontinuadas). Quando uma reestruturação atende à definição de
unidade operacional descontinuada, a NBC TG 31 - Ativo Não Circulante Mantido para Venda e
Operação Descontinuada pode exigir divulgação adicional.
Definições
10. Os
seguintes termos são usados nesta Norma, com os significados especificados:
Provisão é um passivo de prazo ou de valor
incertos.
Passivo é uma obrigação presente da
entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera que
resulte em saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios
econômicos.
Evento que cria obrigação é um evento
que cria uma obrigação legal ou não formalizada que faça com que a entidade não
tenha nenhuma alternativa realista senão liquidar essa obrigação.
Obrigação legal é uma obrigação que
deriva de:
(a)
contrato (por meio de termos explícitos ou implícitos);
(b)
legislação; ou
(c)
outra ação da lei.
Obrigação não formalizada é uma
obrigação que decorre das ações da entidade em que:
(a)
por via de padrão estabelecido de práticas passadas, de políticas
publicadas ou de declaração atual suficientemente específica, a entidade tenha
indicado a outras partes que aceitará certas responsabilidades; e
(b) em
consequência, a entidade cria uma expectativa válida nessas outras partes de
que cumprirá com essas responsabilidades.
Passivo contingente é:
(a)
uma obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja
existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos
futuros incertos não totalmente sob controle da entidade; ou
(b)
uma obrigação presente que resulta de eventos passados, mas que não é
reconhecida porque:
(i)
não é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios
econômicos seja exigida para liquidar a obrigação; ou
(ii)
o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente
confiabilidade.
Ativo contingente é um ativo possível
que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada apenas pela
ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob
controle da entidade.
Contrato oneroso é um contrato em que os
custos inevitáveis de satisfazer as obrigações do contrato excedem os
benefícios econômicos que se esperam sejam recebidos ao longo do mesmo contrato.
Reestruturação é um programa planejado e
controlado pela administração e que altera materialmente:
(a)
o âmbito de um negócio empreendido por entidade; ou
(b)
a maneira como o negócio é conduzido.
Provisão e outros passivos
11. As
provisões podem ser distintas de outros passivos tais como contas a pagar e
passivos derivados de apropriações por competência (accruals) porque há incerteza sobre o prazo ou o valor do
desembolso futuro necessário para a sua liquidação. Por contraste:
(a)
as contas a pagar são passivos a pagar por conta de bens ou serviços
fornecidos ou recebidos e que tenham sido faturados ou formalmente acordados
com o fornecedor; e
(b)
os passivos derivados de apropriações por competência (accruals)
são passivos a pagar por bens ou serviços fornecidos ou recebidos, mas que não
tenham sido pagos, faturados ou formalmente acordados com o fornecedor,
incluindo valores devidos a empregados (por exemplo, valores relacionados com
pagamento de férias). Embora algumas vezes seja necessário estimar o valor ou
prazo desses passivos, a incerteza é geralmente muito menor do que nas
provisões.
Os
passivos derivados de apropriação por competência (accruals) são frequentemente divulgados como parte das contas a
pagar, enquanto as provisões são divulgadas separadamente.
Relação entre provisão e passivo contingente
12. Em
sentido geral, todas as provisões são contingentes porque são incertas quanto
ao seu prazo ou valor. Porém, nesta Norma o termo “contingente” é usado para
passivos e ativos que não sejam reconhecidos porque a sua existência somente
será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos
não totalmente sob o controle da entidade. Adicionalmente, o termo passivo
contingente é usado para passivos que não satisfaçam os critérios de
reconhecimento.
13. Esta Norma
distingue entre:
(a) provisões - que são reconhecidas como passivo
(presumindo-se que possa ser feita uma estimativa confiável) porque são
obrigações presentes e é provável que uma saída de recursos que incorporam
benefícios econômicos seja necessária para liquidar a obrigação; e
(b) passivos contingentes - que não são reconhecidos como
passivo porque são:
(i)
obrigações possíveis, visto que ainda há
de ser confirmado se a entidade tem ou não uma obrigação presente que possa
conduzir a uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos; ou
(ii) obrigações presentes que não satisfazem os critérios
de reconhecimento desta Norma (porque não é provável que seja necessária uma
saída de recursos que incorporem benefícios econômicos para liquidar a
obrigação, ou não pode ser feita uma estimativa suficientemente confiável do
valor da obrigação).
Reconhecimento
Provisão
14. Uma
provisão deve ser reconhecida quando:
(a)
a entidade tem uma obrigação presente (legal ou não formalizada) como
resultado de evento passado;
(b)
seja provável que será necessária uma saída de recursos que incorporam
benefícios econômicos para liquidar a obrigação; e
(c)
possa ser feita uma estimativa confiável do valor da obrigação.
Se
essas condições não forem satisfeitas, nenhuma provisão deve ser reconhecida.
Obrigação presente
15. Em
casos raros não é claro se existe ou não uma obrigação presente. Nesses casos,
presume-se que um evento passado dá origem a uma obrigação presente se, levando
em consideração toda a evidência disponível, é mais provável que sim do que não
que existe uma obrigação presente na data do balanço.
16. Em quase
todos os casos será claro se um evento passado deu origem a uma obrigação
presente. Em casos raros - como em um processo judicial, por exemplo -, pode-se
discutir tanto se certos eventos ocorreram quanto se esses eventos resultaram
em uma obrigação presente. Nesse caso, a entidade deve determinar se a
obrigação presente existe na data do balanço ao considerar toda a evidência
disponível incluindo, por exemplo, a opinião de peritos. A evidência
considerada inclui qualquer evidência adicional proporcionada por eventos após
a data do balanço. Com base em tal evidência:
(a)
quando for mais provável que sim do que não que existe uma obrigação
presente na data do balanço, a entidade deve reconhecer a provisão (se os
critérios de reconhecimento forem satisfeitos); e
(b)
quando for mais provável que não existe uma obrigação presente na data
do balanço, a entidade divulga um passivo contingente, a menos que seja remota
a possibilidade de uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos
(ver item 86).
Evento passado
17. Um evento
passado que conduz a uma obrigação presente é chamado de um evento que cria
obrigação. Para um evento ser um evento que cria obrigação, é necessário que a
entidade não tenha qualquer alternativa realista senão liquidar a obrigação
criada pelo evento. Esse é o caso somente:
(a)
quando a liquidação da obrigação pode ser imposta legalmente; ou
(b)
no caso de obrigação não formalizada, quando o evento (que pode ser uma
ação da entidade) cria expectativas válidas em terceiros de que a entidade
cumprirá a obrigação.
18. As
demonstrações contábeis tratam da posição financeira da entidade no fim do seu
período de divulgação e não da sua possível posição no futuro. Por isso,
nenhuma provisão é reconhecida para despesas que necessitam ser incorridas para
operar no futuro. Os únicos passivos reconhecidos no balanço da entidade são os
que já existem na data do balanço.
19. São
reconhecidas como provisão apenas as obrigações que surgem de eventos passados
que existam independentemente de ações futuras da entidade (isto é, a conduta
futura dos seus negócios). São exemplos de tais obrigações as penalidades ou os
custos de limpeza de danos ambientais ilegais, que em ambos os casos dariam
origem na liquidação a uma saída de recursos que incorporam benefícios
econômicos independentemente das ações futuras da entidade. De forma similar, a
entidade reconhece uma provisão para os custos de descontinuidade de poço de
petróleo ou de central elétrica nuclear na medida em que a entidade é obrigada
a retificar danos já causados. Por outro lado, devido a pressões comerciais ou
exigências legais, a entidade pode pretender ou precisar efetuar gastos para
operar de forma particular no futuro (por exemplo, montando filtros de fumaça
em certo tipo de fábrica). Dado que a entidade pode evitar os gastos futuros
pelas suas próprias ações, por exemplo, alterando o seu modo de operar, ela não
tem nenhuma obrigação presente relativamente a esse gasto futuro e nenhuma
provisão é reconhecida.
20. Uma
obrigação envolve sempre outra parte a quem se deve a obrigação. Não é
necessário, porém, saber a identidade da parte a quem se deve a obrigação - na
verdade, a obrigação pode ser ao público
21. Um
evento que não gera imediatamente uma obrigação pode gerá-la em data posterior,
por força de alterações na lei ou porque um ato da entidade (por exemplo, uma
declaração pública suficientemente específica) dá origem a uma obrigação não
formalizada. Por exemplo, quando forem causados danos ambientais, pode não
haver obrigação para remediar as consequências. Porém, o fato de ter havido o
dano torna-se um evento que cria obrigações quando uma nova lei exige que o
dano existente seja retificado ou quando a entidade publicamente aceita a
responsabilidade pela retificação de modo a criar uma obrigação não
formalizada.
22. Quando
os detalhes de nova lei proposta ainda tiverem de ser finalizados, a obrigação
surgirá somente quando for praticamente certo que a legislação será promulgada
conforme a minuta divulgada. Para a finalidade desta Norma, tal obrigação é
tratada como obrigação legal. As diferenças de circunstâncias relativas à
promulgação tornam impossível especificar um único evento que torna a
promulgação de lei praticamente certa. Em muitos casos será impossível estar
praticamente certo da promulgação de legislação até que ela seja promulgada.
Saída provável de recursos que incorporam benefícios
econômicos
23. Para que
um passivo se qualifique para reconhecimento, é necessário haver não somente
uma obrigação presente, mas também a probabilidade de saída de recursos que
incorporam benefícios econômicos para liquidar essa obrigação. Para a
finalidade desta Norma, uma saída de recursos ou outro evento é considerado
como provável se o evento for mais provável que sim do que não de ocorrer, isto
é, se a probabilidade de que o evento ocorrerá for maior do que a probabilidade
de isso não acontecer. Quando não for provável que exista uma obrigação
presente, a entidade divulga um passivo contingente, a menos que a
possibilidade de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja
remota (ver item 86).
A
definição de provável nesta Norma de “mais provável que sim do que não de
ocorrer” não necessariamente se aplica a outras normas.
24. Quando
há várias obrigações semelhantes (por exemplo, garantias sobre produtos ou
contratos semelhantes), a avaliação da probabilidade de que uma saída de
recursos será exigida na liquidação deverá considerar o tipo de obrigação como
um todo. Embora possa ser pequena a probabilidade de uma saída de recursos para
qualquer item isoladamente, pode ser provável que alguma saída de recursos
ocorra para o tipo de obrigação. Se esse for o caso, uma provisão é reconhecida
(se os outros critérios para reconhecimento forem atendidos).
Estimativa confiável da obrigação
25. O
uso de estimativas é uma parte essencial da elaboração de demonstrações
contábeis e não prejudica a sua confiabilidade. Isso é especialmente verdadeiro
no caso de provisões, que pela sua natureza são mais incertas do que a maior
parte de outros elementos do balanço. Exceto em casos extremamente raros, a
entidade é capaz de determinar um conjunto de desfechos possíveis e, dessa
forma, fazer uma estimativa da obrigação que seja suficientemente confiável
para ser usada no reconhecimento da provisão.
26. Nos
casos extremamente raros em que nenhuma estimativa confiável possa ser feita,
existe um passivo que não pode ser reconhecido. Esse passivo é divulgado como
passivo contingente (ver item 86).
Passivo contingente
27. A
entidade não deve reconhecer um passivo contingente.
28. O
passivo contingente é divulgado, como exigido pelo item
29. Quando
a entidade for conjunta e solidariamente responsável por obrigação, a parte da
obrigação que se espera que as outras partes liquidem é tratada como passivo
contingente. A entidade reconhece a provisão para a parte da obrigação para a
qual é provável uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos,
exceto em circunstâncias extremamente raras em que nenhuma estimativa
suficientemente confiável possa ser feita.
30. Os
passivos contingentes podem desenvolver-se de maneira não inicialmente
esperada. Por isso, são periodicamente avaliados para determinar se uma saída
de recursos que incorporam benefícios econômicos se tornou provável. Se for
provável que uma saída de benefícios econômicos futuros serão exigidos para um
item previamente tratado como passivo contingente, a provisão deve ser
reconhecida nas demonstrações contábeis do período no qual ocorre a mudança na
estimativa da probabilidade (exceto em circunstâncias extremamente raras em que
nenhuma estimativa suficientemente confiável possa ser feita).
Ativo contingente
31. A
entidade não deve reconhecer um ativo contingente.
32. Os
ativos contingentes surgem normalmente de evento não planejado ou de outros não
esperados que dão origem à possibilidade de entrada de benefícios econômicos
para a entidade. Um exemplo é uma reivindicação que a entidade esteja
reclamando por meio de processos legais, em que o desfecho seja incerto.
33. Os
ativos contingentes não são reconhecidos nas demonstrações contábeis, uma vez
que pode tratar-se de resultado que nunca venha a ser realizado. Porém, quando
a realização do ganho é praticamente certa, então o ativo relacionado não é um
ativo contingente e o seu reconhecimento é adequado.
34. O
ativo contingente é divulgado, como exigido pelo item 89, quando for provável a
entrada de benefícios econômicos.
35. Os
ativos contingentes são avaliados periodicamente para garantir que os
desenvolvimentos sejam apropriadamente refletidos nas demonstrações contábeis.
Se for praticamente certo que ocorrerá uma entrada de benefícios econômicos, o
ativo e o correspondente ganho são reconhecidos nas demonstrações contábeis do
período em que ocorrer a mudança de estimativa. Se a entrada de benefícios
econômicos se tornar provável, a entidade divulga o ativo contingente (ver item
89).
Mensuração
Melhor estimativa
36. O
valor reconhecido como provisão deve ser a melhor estimativa do desembolso
exigido para liquidar a obrigação presente na data do balanço.
37. A
melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigação presente é o
valor que a entidade racionalmente pagaria para liquidar a obrigação na data do
balanço ou para transferi-la para terceiros nesse momento. É muitas vezes
impossível ou proibitivamente dispendioso liquidar ou transferir a obrigação na
data do balanço. Porém, a estimativa do valor que a entidade racionalmente
pagaria para liquidar ou transferir a obrigação produz a melhor estimativa do
desembolso exigido para liquidar a obrigação presente na data do balanço.
38. As
estimativas do desfecho e do efeito financeiro são determinadas pelo julgamento
da administração da entidade, complementados pela experiência de transações
semelhantes e, em alguns casos, por relatórios de peritos independentes. As
evidências consideradas devem incluir qualquer evidência adicional fornecida
por eventos subsequentes à data do balanço.
39. As
incertezas que rodeiam o valor a ser reconhecido como provisão são tratadas por
vários meios de acordo com as circunstâncias. Quando a provisão a ser mensurada
envolve uma grande população de itens, a obrigação deve ser estimada
ponderando-se todos os possíveis desfechos pelas suas probabilidades
associadas. O nome para esse método estatístico de estimativa é “valor esperado”.
Portanto, a provisão será diferente dependendo de a probabilidade da perda de
um dado valor ser, por exemplo, de 60 por cento ou de 90 por cento. Quando
houver uma escala contínua de desfechos possíveis, e cada ponto nessa escala é
tão provável como qualquer outro, é usado o ponto médio da escala.
Exemplo
A
entidade vende bens com uma garantia segundo a qual os clientes estão cobertos
pelo custo da reparação de qualquer defeito de fabricação que se tornar
evidente dentro dos primeiros seis meses após a compra. Se forem detetados
defeitos menores em todos os produtos vendidos, a entidade irá incorrer em
custos de reparação de 1 milhão. Se forem detetados defeitos maiores em todos
os produtos vendidos, a entidade irá incorrer em custos de reparação de 4
milhões. A experiência passada da entidade e as expectativas futuras indicam
que, para o próximo ano, 75 por cento dos bens vendidos não terão defeito, 20
por cento dos bens vendidos terão defeitos menores e 5 por cento dos bens
vendidos terão defeitos maiores. De acordo com o item 24, a entidade avalia a
probabilidade de uma saída para as obrigações de garantias como um todo.
O
valor esperado do custo das reparações é: (75% x 0) + (20% x $ 1 milhão) + (5% x
$ 4 milhões) = $ 400.000.
40. Quando
uma única obrigação estiver sendo mensurada, o desfecho individual mais
provável pode ser a melhor estimativa do passivo. Porém, mesmo em tal caso, a
entidade considera outras consequências possíveis. Quando outras consequências
possíveis forem principalmente mais altas ou principalmente mais baixas do que
a consequência mais provável, a melhor estimativa será um valor mais alto ou
mais baixo. Por exemplo, se a entidade tiver de reparar um defeito grave em uma
fábrica importante que tenha construído para um cliente, o resultado individual
mais provável pode ser a reparação ter sucesso na primeira tentativa por um
custo de $ 1.000, mas a provisão é feita por um valor maior se houver uma
chance significativa de que outras tentativas serão necessárias.
41. A
provisão deve ser mensurada antes dos impostos; as consequências fiscais da
provisão, e alterações nela, são tratadas pela NBC TG 32.
Risco e incerteza
42. Os
riscos e incertezas que inevitavelmente existem em torno de muitos eventos e
circunstâncias devem ser levados em consideração para se alcançar a melhor
estimativa da provisão.
43. O
risco descreve a variabilidade de desfechos. Uma nova avaliação do risco pode aumentar
o valor pelo qual um passivo é mensurado. É preciso ter cuidado ao realizar
julgamentos em condições de incerteza, para que as receitas ou ativos não sejam
superavaliados e as despesas ou passivos não sejam subavaliados. Porém, a
incerteza não justifica a criação de provisões excessivas ou uma superavaliação
deliberada de passivos. Por exemplo, se os custos projetados de desfecho
particularmente adverso forem estimados em base conservadora, então esse
desfecho não é deliberadamente tratado como sendo mais provável do que a
situação realística do caso. É necessário cuidado para evitar duplicar ajustes
de risco e incerteza com a consequente superavaliação da provisão.
44. A
divulgação das incertezas que cercam o valor do desembolso é feita de acordo
com o item 85(b).
Valor presente
45. Quando
o efeito do valor do dinheiro no tempo é material, o valor da provisão deve ser
o valor presente dos desembolsos que se espera que sejam exigidos para liquidar
a obrigação.
46. Em
virtude do valor do dinheiro no tempo, as provisões relacionadas com saídas de
caixa que surgem logo após a data do balanço são mais onerosas do que aquelas
em que as saídas de caixa de mesmo valor surgem mais tarde. Em função disso, as
provisões são descontadas, quando o efeito é material.
47. A
taxa de desconto deve ser a taxa antes dos impostos que reflita as atuais
avaliações de mercado quanto ao valor do dinheiro no tempo e os riscos
específicos para o passivo. A taxa de desconto não deve refletir os riscos
relativamente aos quais as estimativas de fluxos de caixa futuros tenham sido
ajustadas. (Ver a NBC TG 12 - Ajuste a Valor Presente).
Evento futuro
48. Os
eventos futuros que possam afetar o valor necessário para liquidar a obrigação
devem ser refletidos no valor da provisão quando houver evidência objetiva
suficiente de que eles ocorrerão.
49. Os
eventos futuros esperados podem ser particularmente importantes ao mensurar as
provisões. Por exemplo, a entidade pode acreditar que o custo de limpar um
local no fim da sua vida útil será reduzido em função de mudanças tecnológicas
futuras. O valor reconhecido reflete uma expectativa razoável de observadores
tecnicamente qualificados e objetivos, tendo em vista toda a evidência
disponível quanto à tecnologia que estará disponível no momento da limpeza.
Portanto, é apropriado incluir, por exemplo, reduções de custo esperadas
associadas com experiência desenvolvida na aplicação de tecnologia existente ou
o custo esperado de aplicação da tecnologia existente a uma operação de limpeza
maior ou mais complexa da que previamente tenha sido levada
50. O
efeito de possível legislação nova deve ser considerado na mensuração da
obrigação existente quando existe evidência objetiva suficiente de que a
promulgação da lei é praticamente certa. A variedade de circunstâncias que
surgem na prática torna impossível especificar um evento único que
proporcionará evidência objetiva suficiente em todos os casos. Exige-se
evidência do que a legislação vai exigir e também de que a sua promulgação e a
sua implementação são praticamente certas. Em muitos casos não existe evidência
objetiva suficiente até que a nova legislação seja promulgada.
Alienação esperada de ativo
51. Os
ganhos da alienação esperada de ativos não devem ser levados em consideração ao
mensurar a provisão.
52. Os
ganhos na alienação esperada de ativos não devem ser levados em consideração ao
mensurar a provisão, mesmo se a alienação esperada estiver intimamente ligada
ao evento que dá origem à provisão. Em vez disso, a entidade deve reconhecer
ganhos nas alienações esperadas de ativos no momento determinado pela norma que
trata dos respectivos ativos.
Reembolso
53. Quando
se espera que algum ou todos os desembolsos necessários para liquidar uma
provisão sejam reembolsados por outra parte, o reembolso deve ser reconhecido
quando, e somente quando, for praticamente certo que o reembolso será recebido
se a entidade liquidar a obrigação. O reembolso deve ser tratado como ativo
separado. O valor reconhecido para o reembolso não deve ultrapassar o valor da
provisão.
54. Na
demonstração do resultado, a despesa relativa a uma provisão pode ser
apresentada líquida do valor reconhecido de reembolso.
55. Algumas
vezes, a entidade é capaz de esperar que outra parte pague parte ou todo o
desembolso necessário para liquidar a provisão (por exemplo, por intermédio de
contratos de seguro, cláusulas de indenização ou garantias de fornecedores). A
outra parte pode reembolsar valores pagos pela entidade ou pagar diretamente os
valores.
56. Na
maioria dos casos, a entidade permanece comprometida pela totalidade do valor
em questão de forma que a entidade teria que liquidar o valor inteiro se a
terceira parte deixasse de efetuar o pagamento por qualquer razão. Nessa
situação, é reconhecida uma provisão para o valor inteiro do passivo e é
reconhecido um ativo separado pelo reembolso esperado, desde que seu
recebimento seja praticamente certo se a entidade liquidar o passivo.
57. Em
alguns casos, a entidade não está comprometida pelos custos em questão se a
terceira parte deixar de efetuar o pagamento. Nesse caso, a entidade não tem
nenhum passivo relativo a esses custos, não sendo assim incluídos na provisão.
58. Como
referido no item 29, a obrigação pela qual a entidade esteja conjunta e
solidariamente responsável é um passivo contingente, uma vez que se espera que
a obrigação seja liquidada pelas outras partes.
Mudança na provisão
59. As
provisões devem ser reavaliadas em cada data de balanço e ajustadas para
refletir a melhor estimativa corrente. Se já não for mais provável que seja
necessária uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos futuros
para liquidar a obrigação, a provisão deve ser revertida.
60. Quando
for utilizado o desconto a valor presente, o valor contábil da provisão aumenta
a cada período para refletir a passagem do tempo. Esse aumento deve ser
reconhecido como despesa financeira.
Uso de provisão
61. Uma
provisão deve ser usada somente para os desembolsos para os quais a provisão
foi originalmente reconhecida.
62. Somente
os desembolsos que se relacionem com a provisão original são compensados com a
mesma provisão. Reconhecer os desembolsos contra uma provisão que foi
originalmente reconhecida para outra finalidade esconderia o impacto de dois
eventos diferentes.
Aplicação de regras de reconhecimento e de mensuração
Perda operacional futura
63. Provisões
para perdas operacionais futuras não devem ser reconhecidas.
64. As
perdas operacionais futuras não satisfazem à definição de passivo do item 10,
nem os critérios gerais de reconhecimento estabelecidos no item 14.
65. A
expectativa de perdas operacionais futuras é uma indicação de que certos ativos
da unidade operacional podem não ser recuperáveis. A entidade deve testar esses
ativos quanto à recuperabilidade segundo a NBC TG 01 - Redução ao Valor
Recuperável de Ativos.
Contrato oneroso
66. Se
a entidade tiver um contrato oneroso, a obrigação presente de acordo com o
contrato deve ser reconhecida e mensurada como provisão.
67. Muitos
contratos (por exemplo, algumas ordens de compra de rotina) podem ser
cancelados sem pagar compensação à outra parte e, portanto, não há obrigação.
Outros contratos estabelecem direitos e obrigações para cada uma das partes do
contrato. Quando os eventos tornam esse contrato oneroso, o contrato deve ser
tratado dentro do alcance desta Norma, e existirá um passivo que deve ser
reconhecido. Os contratos de execução que não sejam onerosos não são abrangidos
por esta Norma.
68. Esta
Norma define um contrato oneroso como um contrato em que os custos inevitáveis
de satisfazer as obrigações do contrato excedem os benefícios econômicos que se
espera sejam recebidos ao longo do mesmo contrato. Os custos inevitáveis do
contrato refletem o menor custo líquido de sair do contrato, e este é
determinado com base a) no custo de cumprir o contrato ou b) no custo de
qualquer compensação ou de penalidades provenientes do não cumprimento do
contrato, dos dois o menor.
69. Antes
de ser estabelecida uma provisão separada para um contrato oneroso, a entidade
deve reconhecer qualquer perda decorrente de desvalorização que tenha ocorrido
nos ativos relativos a esse contrato (ver a NBC TG 01).
Reestruturação
70. Exemplos
de eventos que podem se enquadrar na definição de reestruturação são:
(a)
venda ou extinção de linha de negócios;
(b)
fechamento de locais de negócios de um país ou região ou a realocação
das atividades de negócios de um país ou região para outro;
(c)
mudanças na estrutura da administração, por exemplo, eliminação de um
nível de gerência; e
(d)
reorganizações fundamentais que tenham efeito material na natureza e no
foco das operações da entidade.
71. Uma
provisão para custos de reestruturação deve ser reconhecida somente quando são
cumpridos os critérios gerais de reconhecimento de provisões estabelecidos no
item 14. Os itens
72. Uma
obrigação não formalizada para reestruturação surge somente quando a entidade:
(a)
tiver um plano formal detalhado para a reestruturação, identificando
pelo menos:
(i) o
negócio ou parte do negócio em questão,
(ii) os
principais locais afetados,
(iii) o
local, as funções e o número aproximado de empregados que serão incentivados
financeiramente a se demitir,
(iv) os
desembolsos que serão efetuados; e
(v) quando
o plano será implantado; e
(b)
tiver criado expectativa válida naqueles que serão afetados pela
reestruturação, seja ao começar a implantação desse plano ou ao anunciar as
suas principais características para aqueles afetados pela reestruturação.
73. A
evidência de que a entidade começou a implantar o plano de reestruturação seria
fornecida, por exemplo, pela desmontagem da fábrica, pela venda de ativos ou
pela divulgação das principais características do plano. A divulgação do plano
detalhado para reestruturação constitui obrigação não formalizada para
reestruturação somente se for feita de tal maneira e em detalhes suficientes
(ou seja, apresentando as principais características do plano) que origine
expectativas válidas de outras partes, tais como clientes, fornecedores e empregados
(ou os seus representantes) de que a entidade realizará a reestruturação.
74. Para
que o plano seja suficiente para dar origem a uma obrigação não formalizada,
quando comunicado àqueles por ele afetados, é necessário que sua implementação
comece o mais rápido possível e seja concluída dentro de um prazo que torne
improvável a ocorrência de mudanças significativas no plano. Entretanto, caso
se espere que haja grande atraso antes de a reestruturação começar ou que esta
demore tempo demais, deixa de ser provável que o plano crie expectativa válida
da parte de outros de que a entidade está, atualmente, comprometida com a
reestruturação, porque o período de execução dá oportunidade para a entidade
mudar seus planos.
75. Uma
decisão de reestruturação da administração ou da diretoria tomada antes da data
do balanço não dá origem a uma obrigação não formalizada na data do balanço, a
menos que a entidade tenha, antes da data do balanço:
(a)
começado a implementação do plano de reestruturação; ou
(b)
anunciado as principais características do plano de reestruturação
àqueles afetados por ele, de forma suficientemente específica, criando neles
expectativa válida de que a entidade fará a reestruturação.
A
entidade pode começar a implementar um plano de reestruturação, ou anunciar as
suas principais características àqueles afetados pelo plano, somente depois da
data do balanço. Exige-se divulgação conforme a NBC TG 24 - Evento Subsequente, se a reestruturação
for material e se a não divulgação puder influenciar as decisões econômicas dos
usuários tomadas com base nas demonstrações contábeis.
76. Embora
uma obrigação não formalizada não seja criada apenas por decisão da
administração, ela pode resultar de outros eventos anteriores combinados com
essa decisão. Por exemplo, as negociações com representantes de empregados para
pagamento de demissões, ou com compradores, para a venda de operação, podem ter
sido concluídas, sujeitas apenas à aprovação da diretoria. Uma vez obtida a
aprovação e comunicada às outras partes, a entidade tem uma obrigação não
formalizada de reestruturar, se as condições do item 72 forem atendidas.
77. Em
alguns casos, a alta administração está inserida no conselho cujos membros
incluem representantes de interesses diferentes dos de uma administração (por
exemplo, empregados) ou a notificação para esses representantes pode ser
necessária antes de ser tomada a decisão pela alta administração. Quando uma
decisão desse conselho envolve a comunicação a esses representantes, isso pode
resultar em obrigação não formalizada de reestruturar.
78. Nenhuma
obrigação surge pela venda de unidade operacional até que a entidade esteja
comprometida com essa operação, ou seja, quando há um contrato firme de venda.
79. Mesmo
quando a entidade tiver tomado a decisão de vender uma unidade operacional e
anunciado publicamente essa decisão, ela pode não estar comprometida com a
venda até que o comprador tenha sido identificado e houver contrato firme de
venda. Até haver contrato firme de venda, a entidade pode mudar de idéia e, de
fato, terá de tomar outras medidas se não puder ser encontrado comprador em
termos aceitáveis. Quando a venda de uma unidade operacional for vista como
parte da reestruturação, os ativos da unidade operacional são avaliados quanto
à sua recuperabilidade, conforme a NBC TG 01. Quando a venda for somente uma
parte da reestruturação, uma obrigação não formalizada poderá surgir para as
outras partes da reestruturação antes de existir um contrato de venda firme.
80. A provisão
para reestruturação deve incluir somente os desembolsos diretos decorrentes da
reestruturação, que simultaneamente sejam:
(a)
necessariamente ocasionados pela reestruturação; e
(b)
não associados às atividades em andamento da entidade.
81. A provisão
para reestruturação não inclui custos como:
(a)
novo treinamento ou remanejamento da equipe permanente;
(b)
marketing; ou
(c)
investimento em novos sistemas e redes de distribuição.
Esses
desembolsos relacionam-se com a conduta futura da empresa e não são passivos de
reestruturação na data do balanço. Tais desembolsos devem ser reconhecidos da
mesma forma que o seriam se surgissem independentemente da reestruturação.
82. Perdas
operacionais futuras, identificáveis até a data da reestruturação não devem ser
incluídas em uma provisão, a menos que se relacionem a contrato oneroso,
conforme definido no item 10.
83. Conforme
exigido pelo item 51, os ganhos na alienação esperada de ativos não devem ser
levados em consideração ao mensurar uma provisão para reestruturação, mesmo que
a venda de ativos seja vista como parte da reestruturação.
Divulgação
84. Para cada
classe de provisão, a entidade deve divulgar:
(a)
o valor contábil no início e no fim do período;
(b)
provisões adicionais feitas no período, incluindo aumentos nas
provisões existentes;
(c)
valores utilizados (ou seja, incorridos e baixados contra a provisão)
durante o período;
(d)
valores não utilizados revertidos durante o período; e
(e)
o aumento durante o período no valor descontado a valor presente
proveniente da passagem do tempo e o efeito de qualquer mudança na taxa de
desconto.
Não
é exigida informação comparativa.
85. A entidade
deve divulgar, para cada classe de provisão:
(a)
uma breve descrição da natureza da obrigação e o cronograma esperado de
quaisquer saídas de benefícios econômicos resultantes;
(b)
uma indicação das incertezas sobre o valor ou o cronograma dessas
saídas. Sempre que necessário para fornecer informações adequadas, a entidade
deve divulgar as principais premissas adotadas em relação a eventos futuros,
conforme tratado no item 48; e
(c)
o valor de qualquer reembolso esperado, declarando o valor de qualquer
ativo que tenha sido reconhecido por conta desse reembolso esperado.
86. A menos
que seja remota a possibilidade de ocorrer qualquer desembolso na liquidação, a
entidade deve divulgar, para cada classe de passivo contingente na data do
balanço, uma breve descrição da natureza do passivo contingente e, quando
praticável:
(a)
a estimativa do seu efeito financeiro, mensurada conforme os itens
(b)
a indicação das incertezas relacionadas ao valor ou momento de
ocorrência de qualquer saída; e
(c)
a possibilidade de qualquer reembolso.
87. Na
determinação de quais provisões ou passivos contingentes podem ser agregados
para formar uma única classe, é necessário considerar se a natureza dos itens é
suficientemente similar para divulgação única que cumpra as exigências dos
itens 85(a) e (b) e 86(a) e (b). Assim, pode ser apropriado tratar como uma
classe única de provisão os valores relacionados a garantias de produtos
diferentes, mas não seria apropriado tratar como uma classe única os valores
relacionados a garantias normais e valores relativos a processos judiciais.
88. Quando
a provisão e o passivo contingente surgirem do mesmo conjunto de
circunstâncias, a entidade deve fazer as divulgações requeridas pelos itens
89. Quando
for provável a entrada de benefícios econômicos, a entidade deve divulgar breve
descrição da natureza dos ativos contingentes na data do balanço e, quando
praticável, uma estimativa dos seus efeitos financeiros, mensurada usando os
princípios estabelecidos para as provisões nos itens
90. É
importante que as divulgações de ativos contingentes evitem dar indicações
indevidas da probabilidade de surgirem ganhos.
91. Quando
algumas das informações exigidas pelos itens 86 e 89 não forem divulgadas por
não ser praticável fazê-lo, a entidade deve divulgar esse fato.
92. Em
casos extremamente raros, pode-se esperar que a divulgação de alguma ou de
todas as informações exigidas pelos itens
Em razão dessa alteração, as disposições não alteradas desta Norma são mantidas e a sigla da NBC TG 25, publicada no DOU, Seção I, de 4/8/09, passa a ser NBC TG 25 (R1).
A alteração
desta Norma entra em vigor na data de sua publicação, aplicando-se aos
exercícios iniciados a partir de 1º de janeiro de 2015.
Brasília, 21 de novembro de 2014.
Contador
Zulmir Ivânio Breda
Presidente em
exercício
Apêndice A
Tabelas - Provisões, passivos contingentes e ativos
contingentes e reembolso
Este apêndice é apenas ilustrativo e não faz parte da Norma.
Seu propósito é resumir os principais requerimentos da Norma.
Provisão e passivo contingente
|
São caracterizados em situações
nas quais, como resultado de eventos passados, pode haver uma saída de
recursos envolvendo benefícios econômicos futuros na liquidação de: (a)
obrigação presente; ou (b) obrigação possível cuja existência será confirmada
apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não
totalmente sob controle da entidade. |
||
|
Há
obrigação presente que provavelmente requer uma saída de recursos. |
Há
obrigação possível ou obrigação presente que pode requerer, mas provavelmente
não irá requerer, uma saída de recursos. |
Há
obrigação possível ou obrigação presente cuja probabilidade de uma saída de
recursos é remota. |
|
A
provisão é reconhecida (item 14). |
Nenhuma
provisão é reconhecida (item 27). |
Nenhuma
provisão é reconhecida (item 27). |
|
Divulgação
é exigida para a provisão (itens 84 e 85). |
Divulgação
é exigida para o passivo contingente (item 86). |
Nenhuma
divulgação é exigida (item 86). |
Uma
contingência passiva também é originada em casos extremamente raros nos quais
há um passivo que não pode ser reconhecido porque não pode ser mensurado
confiavelmente. Divulgação é requerida para o passivo contingente.
Ativo contingente
|
São caracterizados em situações
nas quais, como resultado de eventos passados, há um ativo possível cuja
existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais
eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade. |
||
|
A
entrada de benefícios econômicos é praticamente certa. |
A
entrada de benefícios econômicos é provável, mas não praticamente certa. |
A
entrada não é provável. |
|
O
ativo não é contingente (item 33). |
Nenhum
ativo é reconhecido (item 31). |
Nenhum
ativo é reconhecido (item 31). |
|
|
Divulgação
é exigida (item 89). |
Nenhuma
divulgação é exigida (item 89). |
Reembolso
|
São caracterizados em situações
nas quais se espera que parte ou todo o desembolso necessário para liquidar a
provisão seja reembolsado por outra parte. |
||
|
A
entidade não tem obrigação em relação à parcela do desembolso a ser
reembolsado pela outra parte. |
O
passivo relativo ao valor que se espera ser reembolsado permanece com a
entidade e é praticamente certo que o reembolso será recebido se a entidade
liquidar a provisão. |
O
passivo relativo ao valor que se espera ser reembolsado permanece com a
entidade e não é praticamente certo que o reembolso será recebido se a
entidade liquidar a provisão. |
|
A entidade não tem passivo em
relação ao valor a ser reembolsado (item 57). |
O reembolso é reconhecido como
ativo separado no balanço patrimonial e pode ser compensado contra a despesa
na demonstração de resultados. O valor reconhecido para o reembolso esperado
não ultrapassa o passivo (itens 53 e 54). |
O reembolso esperado não é
reconhecido como ativo (item 53). |
|
Nenhuma divulgação é exigida. |
O reembolso é divulgado
juntamente com o valor reconhecido para o desembolso (item 85(c)). |
O reembolso esperado é
divulgado (item 85(c)). |
Apêndice B
Árvore de decisão
Este apêndice é apenas ilustrativo e não faz parte da Norma.
Seu propósito é resumir os principais requerimentos de reconhecimento da Norma
para provisões e passivos contingentes.
Nota: em casos raros, não é claro se há
uma obrigação presente. Nesses casos, presume-se que um evento passado dá
origem a uma obrigação presente se, levando em consideração toda a evidência
disponível, é mais provável que sim do que não que existe obrigação presente na
data do balanço (item 15 dessa Norma).
Apêndice C
Exemplos: reconhecimento
Este apêndice é apenas ilustrativo e não faz parte da Norma.
Todas as
entidades dos exemplos encerram suas demonstrações contábeis em 31 de dezembro.
Em todos os casos, assume-se que uma estimativa confiável pode ser feita para
quaisquer saídas esperadas. Em alguns exemplos, as circunstâncias descritas
podem ter resultado em reduções ao valor recuperável de ativos - esse aspecto
não é tratado nos exemplos.
As referências
cruzadas fornecidas nos exemplos indicam itens da Norma que são particularmente
relevantes.
As referências
sobre a “melhor estimativa” se referem ao montante do valor presente, em que o
efeito do valor do dinheiro no tempo é material.
Exemplo 1 - Garantia
Um fabricante dá
garantias no momento da venda para os compradores do seu produto. De acordo com
os termos do contrato de venda, o fabricante compromete a consertar, por reparo
ou substituição, defeitos de produtos que se tornarem aparentes dentro de três
anos desde a data da venda. De acordo com a experiência passada, é provável (ou
seja, mais provável que sim do que não) que haverá algumas reclamações dentro
das garantias.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - O evento que
gera a obrigação é a venda do produto com a garantia, o que dá origem a uma
obrigação legal.
Saída de
recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - Provável para as
garantias como um todo (ver item 24).
Conclusão - A provisão
é reconhecida pela melhor estimativa dos custos para consertos de produtos com
garantia vendidos antes da data do balanço (ver itens 14 e 24).
Exemplo 2A - Terreno contaminado - é praticamente
certo que a legislação será aprovada
Uma entidade do
setor de petróleo causa contaminação, mas efetua a limpeza apenas quando é
requerida a fazê-la nos termos da legislação de um país em particular no qual
ela opera. O país no qual ela opera não possui legislação requerendo a limpeza,
e a entidade vem contaminando o terreno nesse país há diversos anos. Em 31 de dezembro
de 20X0 é praticamente certo que um projeto de lei requerendo a limpeza do
terreno já contaminado será aprovado rapidamente após o final do ano.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - O evento que
gera a obrigação é a contaminação do terreno, pois é praticamente certo que a
legislação requeira a limpeza.
Saída de
recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - Provável.
Conclusão - Uma
provisão é reconhecida pela melhor estimativa dos custos de limpeza (ver itens
14 e 22).
Exemplo 2B - Terreno contaminado e obrigação não
formalizada
Uma entidade do
setor de petróleo causa contaminação e opera em um país onde não há legislação
ambiental. Entretanto, a entidade possui uma política ambiental amplamente
divulgada, na qual ela assume a limpeza de toda a contaminação que causa. A
entidade tem um histórico de honrar essa política publicada.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - O evento que
gera a obrigação é a contaminação do terreno, que dá origem a uma obrigação não
formalizada, pois a conduta da entidade criou uma expectativa válida na parte
afetada pela contaminação de que a entidade irá limpar a contaminação.
Saída de
recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - Provável.
Conclusão - Uma
provisão é reconhecida pela melhor estimativa dos custos de limpeza (ver itens 10
- a definição de obrigação não formalizada -, 14 e 17).
Exemplo 3 - Atividade de extração de petróleo
Uma entidade
opera em uma atividade de extração de petróleo na qual seu contrato de licença
prevê a remoção da perfuratriz petrolífera ao final da produção e a restauração
do solo oceânico. Noventa por cento dos custos eventuais são relativos à
remoção da perfuratriz petrolífera e a restauração dos danos causados pela sua
construção, e dez por cento advêm da extração do petróleo. Na data do balanço,
a perfuratriz foi construída, mas o petróleo não está sendo extraído.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - A construção da
perfuratriz petrolífera cria uma obrigação legal nos termos da licença para
remoção da perfuratriz e restauração do solo oceânico e, portanto, esse é o
evento que gera a obrigação. Na data do balanço, entretanto, não há obrigação
de corrigir o dano que será causado pela extração do petróleo.
Saída de
recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - Provável.
Conclusão: Uma
provisão é reconhecida pela melhor estimativa de noventa por cento dos custos
eventuais que se relacionam com a perfuratriz petrolífera e a restauração dos
danos causados pela sua construção (ver item 14). Esses custos são incluídos
como parte dos custos da perfuratriz petrolífera. Os dez por cento de custos
que são originados a partir da extração do petróleo são reconhecidos como
passivo quando o petróleo é extraído.
Exemplo 4 - Política de reembolso
Uma loja de
varejo tem a política de reembolsar compras de clientes insatisfeitos, mesmo
que não haja obrigação legal para isso. Sua política de efetuar reembolso é
amplamente conhecida.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - O evento que
gera a obrigação é a venda do produto, que dá origem à obrigação não
formalizada porque a conduta da loja criou uma expectativa válida nos seus
clientes de que a loja irá reembolsar as compras.
Saída de
recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - Provável, haja vista que
bens, em certa proporção, são devolvidos para reembolso (ver item 24).
Conclusão - Uma
provisão é reconhecida pela melhor estimativa dos custos de reembolso (ver
itens 10 - a definição de obrigação não formalizada -, 14, 17 e 24).
Exemplo 5A - Fechamento de divisão - nenhuma
implementação antes do fechamento do balanço
Em 12 de
dezembro de 20X0, o conselho da entidade decidiu encerrar as atividades de uma
divisão. Antes do fechamento do balanço (31 de dezembro de 20X0), a decisão não
havia sido comunicada a qualquer um dos afetados por ela, e nenhuma outra providência
havia sido tomada para implementar a decisão.
Saída de recursos
envolvendo benefícios futuros na liquidação - Não há evento que gera obrigação
e, portanto, não há obrigação.
Conclusão -
Nenhuma provisão é reconhecida (ver itens 14 e 72).
Exemplo 5B - Fechamento de divisão - comunicação /
implementação antes do fechamento do balanço
Em 12 de
dezembro de 20X0, o conselho da entidade decidiu encerrar as atividades de uma
divisão que produz um produto específico. Em 20 de dezembro de 20X0, um plano
detalhado para o fechamento da divisão foi aprovado pelo conselho; cartas foram
enviadas aos clientes alertando-os para procurar uma fonte alternativa de
fornecimento, e comunicações diversas sobre demissões foram enviadas para o
pessoal da divisão.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - O evento que
gera a obrigação é a comunicação da decisão aos clientes e empregados, o que dá
origem a uma obrigação não formalizada a partir dessa data, porque cria uma
expectativa válida de que a divisão será fechada.
Saída de
recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - Provável.
Conclusão - Uma
provisão é reconhecida em 31 de dezembro de 20X0 pela melhor estimativa dos
custos de fechamento da divisão (ver itens 14 e 72).
Exemplo 6 - Requerimento legal para a instalação de
filtro de fumaça
De acordo com a
nova legislação, a entidade é requerida a instalar filtros de fumaça nas suas
fábricas até 30 de junho de 20X1. A entidade não fez a instalação dos filtros
de fumaça.
(a) Em 31 de
dezembro de 20X0, na data do balanço.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - Não há obrigação
porque não há o evento que gera a obrigação mesmo para os custos de instalação
dos filtros de fumaça ou para as multas de acordo com a nova legislação.
Conclusão -
Nenhuma provisão é reconhecida para os custos de instalação dos filtros de
fumaça (ver itens 14 e
(b) Em 31 de
dezembro de 20X1, na data do balanço.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - Novamente não há
obrigação para os custos de instalação dos filtros de fumaça porque nenhum
evento que gera a obrigação ocorreu (a instalação dos filtros). Entretanto, uma
obrigação pode surgir do pagamento de multas ou penalidades de acordo com a
nova legislação, pois o evento que gera a obrigação ocorreu (a operação da
fábrica em não- conformidade com a legislação).
Uma saída de
recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - A avaliação da
probabilidade de incorrência de multas e penalidades pela não-conformidade da
operação depende dos detalhes da legislação e da severidade do regime de
execução da lei.
Conclusão -
Nenhuma provisão é reconhecida para os custos de instalação dos filtros de
fumaça. Entretanto, uma provisão é reconhecida pela melhor estimativa de
quaisquer multas ou penalidades que sejam mais prováveis de serem impostas (ver
itens 14 e
Exemplo 7 - Treinamento para atualização de pessoal
como resultado de mudança na tributação do imposto de renda
O governo
introduz certo número de mudanças na tributação do imposto de renda. Como
resultado dessas mudanças, a entidade do setor financeiro irá necessitar de
treinamento para atualização de grande número de seus empregados da área
administrativa e de vendas para garantir a conformidade contínua com a
regulação bancária. Na data do balanço, nenhum treinamento do pessoal havia
sido feito.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - Não há obrigação
porque o evento que gera a obrigação (treinamento para atualização) não foi
realizado.
Conclusão -
Nenhuma provisão é reconhecida (ver itens 14 e
Exemplo 8 - Contrato oneroso
Uma entidade
opera de maneira lucrativa em uma fábrica arrendada conforme arrendamento
operacional. Durante dezembro de 20X0, a entidade transfere suas operações para
nova fábrica. O arrendamento da antiga fábrica ainda terá que ser pago por mais
quatro anos, não pode ser cancelado e a fábrica não pode ser subarrendada para
outro usuário.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - O evento que
gera a obrigação é a assinatura do contrato de arrendamento mercantil, que dá
origem a uma obrigação legal.
Uma saída de
recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - quando o arrendamento se
torna oneroso, uma saída de recursos envolvendo benefícios econômicos é
provável (até que o arrendamento mercantil se torne oneroso, a entidade
contabiliza o arrendamento mercantil de acordo com a NBC TG 06).
Conclusão - Uma
provisão é reconhecida pela melhor estimativa dos pagamentos inevitáveis do
arrendamento mercantil (ver itens 5(c), 14 e 66).
Exemplo 9 - Garantia individual
Em 31 de
dezembro de 20X0, a Entidade A dá garantia a certos empréstimos da Entidade B,
cuja condição financeira naquele momento é sólida. Durante 20X1, a condição
financeira da Entidade B se deteriora, e em 30 de junho de 20X1 a Entidade B
entra em processo de recuperação judicial.
Esse contrato
atende à definição de contrato de seguro de acordo com a NBC TG 11, mas está
dentro do alcance da NBC TG 38, porque também atende à definição de contrato de
garantia financeira. Se o emissor previamente declarou explicitamente que trata
tais contratos como contratos de seguro e tem utilizado a contabilidade
aplicável a contratos de seguro, o emissor pode eleger aplicar tanto a NBC TG
38 quanto a NBC TG 11 em tais contratos de garantia. A NBC TG 11 permite ao
emissor continuar com as suas políticas contábeis existentes para contratos de
seguro se determinados requisitos mínimos são atendidos. A NBC TG 11 também
permite mudanças em políticas contábeis que atendam a critérios específicos. O
exemplo a seguir ilustra uma política contábil que a NBC TG 11 permite e também
está em conformidade com os requisitos da NBC TG 38 com relação aos contratos
de garantia financeira dentro do seu alcance.
(a) Em 31 de
dezembro de 20X0
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - O evento que
gera a obrigação é a concessão da garantia, que dá origem a uma obrigação
legal.
Saída de
recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - Nenhuma saída de
benefícios é provável em 31 de dezembro de 20X0.
Conclusão - A
garantia é reconhecida pelo valor justo.
(b) Em 31 de
dezembro de 20X1
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - O evento que gera
a obrigação é a concessão da garantia, que dá origem a uma obrigação legal.
Uma saída de
recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - Em 31 de dezembro de
20X1, é provável que uma saída de recursos envolvendo benefícios econômicos
futuros será requerida para liquidar a obrigação.
Conclusão - A
garantia é posteriormente mensurada pelo maior dos seguintes valores: (a) a
melhor estimativa da obrigação (ver itens 14 e 23), e (b) o valor inicialmente
reconhecido menos, quando apropriado, a amortização acumulada de acordo com a NBC
TG 30.
Exemplo 10A - Caso judicial
Após um
casamento em 20X0, dez pessoas morreram, possivelmente por resultado de
alimentos envenenados oriundos de produtos vendidos pela entidade.
Procedimentos legais são instaurados para solicitar indenização da entidade,
mas esta disputa o caso judicialmente. Até a data da autorização para a
publicação das demonstrações contábeis do exercício findo em 31 de dezembro de
20X0, os advogados da entidade aconselham que é provável que a entidade não
será responsabilizada. Entretanto, quando a entidade elabora as suas
demonstrações contábeis para o exercício findo em 31 de dezembro de 20X1, os
seus advogados aconselham que, dado o desenvolvimento do caso, é provável que a
entidade será responsabilizada.
(a) Em 31 de
dezembro de 20X0
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - Baseado nas
evidências disponíveis até o momento em que as demonstrações contábeis foram
aprovadas, não há obrigação como resultado de eventos passados.
Conclusão -
Nenhuma provisão é reconhecida (ver itens 15 e 16). A questão é divulgada como
passivo contingente, a menos que a probabilidade de qualquer saída seja
considerada remota (item 86).
(b) Em 31 de
dezembro de 20X1
Obrigação presente
como resultado de evento passado que gera obrigação - Baseado na evidência
disponível, há uma obrigação presente.
Saída de
recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - Provável.
Conclusão - Uma
provisão é reconhecida pela melhor estimativa do valor necessário para liquidar
a obrigação (itens
Exemplo 11 - Reparo e manutenção
Alguns ativos
necessitam, além de manutenção de rotina, de gastos substanciais a cada período
de alguns anos, para reparos ou reformas principais e a substituição de
componentes principais. A NBC TG 27 - Ativo Imobilizado fornece orientação para
a alocação de desembolsos com um ativo aos seus componentes quando esses
componentes possuem vidas úteis diferentes ou fornecem benefícios em um padrão
diferente.
Exemplo 11A - Custo de reforma - não há requisito legal
Um forno possui
um revestimento que precisa ser substituído a cada cinco anos por razões
técnicas. Na data do balanço, o revestimento foi utilizado por três anos.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - Não há obrigação
presente.
Conclusão -
Nenhuma provisão é reconhecida (ver itens 14 e 17 a 19).
O custo de
substituição do revestimento não é reconhecido porque, na data do balanço, não
há obrigação de substituir o revestimento existente independentemente das ações
futuras da companhia - mesmo que a intenção de incorrer no desembolso dependa
da decisão da companhia de continuar operando o forno ou de substituir o
revestimento. Ao invés de uma provisão ser reconhecida, a depreciação do
revestimento leva em consideração o seu consumo, ou seja, é depreciado em cinco
anos. Os custos do novo revestimento, quando incorridos, são capitalizados e o
consumo de cada novo revestimento é capturado pela depreciação ao longo dos
cinco anos subsequentes.
Exemplo 11B - Custo de reforma - há requisito legal
Uma companhia
aérea é requerida por lei a vistoriar as suas aeronaves a cada três anos.
Obrigação
presente como resultado de evento passado que gera obrigação - Não há obrigação
presente.
Conclusão -
Nenhuma provisão é reconhecida (ver itens 14 e 17 a 19).
Os custos de
vistoria da aeronave não são reconhecidos como provisão pelas mesmas razões de
não-reconhecimento de provisão para os custos de substituição do revestimento
do exemplo 11A. Mesmo o requisito legal para realizar a vistoria não torna os
custos de vistoria um passivo, porque nenhuma obrigação existe para vistoriar a
aeronave, independentemente das ações futuras da entidade - a entidade poderia
evitar os desembolsos futuros pelas suas ações futuras, por exemplo, mediante a
venda da aeronave. Ao invés da provisão ser reconhecida, a depreciação da
aeronave leva em consideração a incidência futura de custos de manutenção, ou
seja, um valor equivalente aos custos de manutenção esperados é depreciado em
três anos.
Apêndice D
Exemplos: divulgação
Este apêndice é apenas ilustrativo e não faz parte da Norma.
Dois exemplos de
divulgações requeridas pelo item 85 são fornecidos abaixo.
Exemplo 1 - Garantia
Um fabricante dá
garantia no momento da venda aos clientes de suas três linhas de produtos. De
acordo com os termos da garantia, o fabricante se responsabiliza pelo reparo ou
substituição de itens que não funcionem adequadamente por dois anos a partir da
data da venda. Na data do balanço, uma provisão de $ 60.000 foi reconhecida. A
provisão não foi descontada, pois o efeito do desconto não é material. A
seguinte informação é divulgada:
Uma provisão de
$ 60.000 foi reconhecida para as reclamações esperadas relativas às garantias de
produtos vendidos durante os últimos três anos. Espera-se que a maioria desse
desembolso seja incorrida no próximo ano, e a totalidade será incorrida dentro
de dois anos após a data do balanço.
Exemplo 2 - Custo de desmontagem
Em 2000, uma
entidade envolvida em atividades nucleares reconhece uma provisão para custos
de desmontagem de $ 300 milhões. A provisão é estimada usando a premissa de que
a desmontagem irá ocorrer daqui a um período de
Uma provisão de
$ 300 milhões foi reconhecida para custos de desmontagem. Espera-se incorrer
nesses custos entre 2060 e 2070; entretanto, há a possibilidade de que a
desmontagem não ocorrerá antes de 2100-2110. Se os custos fossem mensurados
baseados na expectativa de que eles não incorreriam até antes de 2100-2110, a
provisão seria reduzida para $ 136 milhões. A provisão foi estimada utilizando
a tecnologia hoje existente, a preços correntes, e descontada utilizando a taxa
de desconto real de 2% a.a.
Um exemplo é
dado a seguir para as divulgações requeridas pelo item 92 em que algumas das informações
requeridas não são dadas, pois pode prejudicar seriamente a posição da
entidade.
Exemplo 3 - Dispensa de divulgação
Uma entidade
está envolvida em disputa com um concorrente, que está alegando que a entidade
infringiu patentes e está reclamando indenização de $ 100 milhões. A entidade
reconhece uma provisão pela sua melhor estimativa da obrigação, mas não divulga
nenhuma informação requerida pelos itens 84 e 85 da Norma. A seguinte
informação é divulgada:
Uma ação está em processo contra a companhia
relativa a uma disputa com um concorrente que alega que a companhia infringiu
patentes e está reclamando indenização de $ 100 milhões. A informação
usualmente requerida pela NBC TG 25 não é divulgada porque isso pode prejudicar
seriamente o resultado da ação. Os administradores são da opinião de que o
processo pode ser concluído de forma favorável à companhia.
NORMA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE - NBC
TG 25 (R1), DE 21 DE NOVEMBRO DE 2014
Altera a
NBC TG 25 que dispõe sobre provisões, passivos contingentes e ativos contingentes.
O CONSELHO
FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exercício de suas atribuições
legais e regimentais e com fundamento no disposto na alínea “f” do art. 6º do
Decreto-Lei n.º 9.295/46, alterado pela Lei n.º 12.249/10, faz saber que foi
aprovada em seu Plenário a alteração da seguinte Norma Brasileira de
Contabilidade (NBC):
1. Altera
a alínea (f) do item 5 da NBC TG 25 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos
Contingentes, que passa a vigorar com a
seguinte redação:
5. (...)
(f) contraprestação
contingente de adquirente em
combinação de
negócios (ver a NBC TG 15 - Combinação de Negócios).
2. Em razão dessa alteração, as disposições não alteradas desta Norma são mantidas e a sigla da NBC TG 25, publicada no DOU, Seção I, de 4/8/09, passa a ser NBC TG 25 (R1).
3. A alteração desta Norma entra em vigor na
data de sua publicação, aplicando-se aos exercícios iniciados a partir de 1º de
janeiro de 2015.
Brasília, 21 de novembro de 2014.
Contador
Zulmir Ivânio Breda
Presidente em exercício