81. PROVISÃO PARA PAGAMENTO DO IMPOSTO DE RENDA

I - Obrigatoriedade da constituição da provisão

Por ocasião do encerramento do período-base de apuração do imposto, a pessoa jurídica tributada com base no regime do lucro real deverá constituir a provisão para pagamento do Imposto de Renda, inclusive sobre lucros diferidos, desse mesmo período.

II - Classificação contábil

Contabilmente, a classificação da provisão para pagamento do Imposto de Renda deverá ser:
a) no passivo circulante - referente ao Imposto de Renda incidente sobre a parcela de lucros que se tornar exigível até o final do período-base seguinte;
b) passivo exigível a longo prazo - referente ao Imposto de Renda incidente sobre a parcela do lucro diferido que se tornar exigível após o final do período-base seguinte.

Imaginemos que determinada empresa tenha apresentado a seguinte situação no ano-calendário encerrado em 31 de dezembro de 2008:
a) lucro líquido antes do Imposto de Renda: R$ 120.000,00
b) adições ao lucro líquido: R$ 16.600,00
c) exclusões do lucro líquido: R$ 25.900,00
d) durante o ano-calendário foi recolhido de Imposto de Renda estimado o valor de: R$ 12.280,00.
e) valor do incentivo fiscal ao PAT: R$ 664,20

O cálculo da provisão para pagamento do Imposto de Renda será efetuado do seguinte modo:

I - Determinação do lucro real conforme segue:
Lucro líquido antes do Imposto de Renda............R$ 120.000,00
(+) adições ao lucro líquido...................................R$ 16.600,00
(-) exclusões do lucro líquido............................... R$ 25.900,00
(=) lucro real ........................................................R$ 110.700,00

II - cálculo do Imposto de Renda sobre o lucro real apurado:
Lucro real........................................................R$ 110.700,00
(x) alíquota 15% .............................................R$ 16.605,00

III - compensação e deduções do Imposto de Renda apurado:
Imposto de Renda apurado........................................................R$ 16.605,00
(-) Programa de alimentação do trabalhador..............................R$ 664,20
(-) Imposto de Renda mensal.....................................................R$ 12.280,00
(=) Imposto de Renda a recolher ...............................................R$ 3.660,80

IV - Os lançamentos contábeis poderão ser efetuados do seguinte modo:
a) pela constituição da provisão para pagamento do Imposto de Renda (IR apurado: R$ 16.605,00 - PAT: R$ 664,20 = Valor da provisão: R$ 15.940,80):
D – Resultado do exercício (Conta Transitória)
C – Provisão para imposto de renda (Passivo Circulante)........................................................R$ 15.940,80

b) pela compensação do Imposto de Renda recolhido por estimativa:
D – Provisão para imposto de renda (Passivo Circulante)
C – Imposto de renda a compensar (Ativo Circulante)..............................................................R$ 12.280,00

c) pelo pagamento do saldo do imposto:
D – Provisão para imposto de renda (Passivo Circulante)
C – Caixa/Bancos (Ativo Circulante)..........................................................................................R$ 3.660,80

III - Falta ou insuficiência da provisão

Se a empresa não tiver constituído a provisão para o Imposto de Renda no encerramento do período-base, ou a tiver contabilizado por um valor inferior ao imposto devido, deve regularizar tal situação no período-base seguinte mediante lançamento contábil de ajuste cujos efeitos retroagem ao início desse período-base. Se a empresa apurar o lucro real mensalmente, esse ajuste deve ser feito no mês seguinte àquele a que se referir a provisão que está sendo regularizada.

Neste caso, a provisão contabilizada intempestivamente ou o seu complemento, se for o caso, tem como contrapartida um débito à conta de lucros ou prejuízos acumulados no Patrimônio Líquido.

Integram o custo dos produtos os valores (Art.291 RIR 99):

a) das quebras e perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e manuseio;
b) das quebras ou perdas de estoque por deterioração e obsolescência ou pela ocorrência de riscos não cobertos por seguros, desde que comprovada:
b.1) por laudo ou certificado de autoridade sanitária ou de segurança, que especifique e identifique as quantidades destruídas ou inutilizadas e as razões da providência;
b.2) por certificado de autoridade competente, nos casos de incêndios, inundações ou outros eventos semelhantes;
b.3) mediante laudo de autoridade fiscal chamada a certificar a destruição de bens obsoletos, invendáveis ou danificados, quando não houver valor residual apurável.

A Terceira Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes decidiu, através do Acórdão nº 103-10.440, publicado no Diário Oficial da União de 16/07/92, que as quebras de vasilhames ocorridas no processo industrial de bebidas, desde que razoáveis, podem ser admitidas como custos, independentemente de os vasilhames terem sido fabricados ou não pela empresa, nos termos do inciso I do art. 184 do RIR/80.
Também, o 1º Conselho de Contribuintes se pronunciou no Acórdão 101-89.583/96 (DOU de 11/06/1996) afirmando que os ajustes no estoque por quebra não convenientemente comprovada, bem como sua dedução do lucro operacional, são considerados como despesas indedutíveis, passíveis de tributação por adição ao lucro tributável do respectivo exercício.

Quando o controle do estoque for efetuado de forma permanente, a pessoa jurídica poderá fazer o seguinte lançamento contábil:

PELA QUEBRA OU PERDA COM LAUDO OU CERTIFICADO
D – Quebras ou perdas de estoque (Resultado)
C – Estoque (Ativo Circulante)

PELA QUEBRA OU PERDA SEM LAUDO OU CERTIFICADO
D – Despesas indedutíveis (Resultado)
C – Estoque (Ativo Circulante)
Não mantendo controle permanente do estoque, as quebras ou as perdas ocorridas estarão refletidas na contagem do estoque no final de cada período de apuração do imposto de renda.

1. INTRODUÇÃO

A Instrução Normativa SRF nº 44/00 estabeleceu os procedimentos para a utilização de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, no âmbito do Refis, que será efetuada por meio de solicitação expressa e irrevogável, observando-se o seguinte:

I - tratando-se de utilização de prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa, do próprio contribuinte, é dispensada a formalização do pedido de compensação, devendo os dados constarem da Declaração Refis;

II - no caso de utilização de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa de terceiros o contribuinte deverá pleiteá-lo mediante solicitação do Pedido de Utilização de Créditos de Terceiros Decorrentes de Prejuízos Fiscais e Bases de Cálculo Negativas.

2. PROCEDIMENTOS

2.1 - Apuração do valor a ser compensado

O valor a ser utilizado para efeitos de liquidação dos valores correspondentes à multa, de mora ou de ofício e a juros moratórios, será determinado mediante aplicação, sobre o montante do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa, das alíquotas de quinze por cento e de oito por cento, respectivamente.

2.2 - Registro dos valores

No caso de utilização de prejuízo fiscal ou de base de cálculo negativa de terceiros, a pessoa jurídica cedente, a qualquer título deverá:

I - registrar, em sua escrituração contábil, o valor do direito cedido, apurado, em contrapartida à conta de patrimônio líquido;

II - dar baixa, em sua escrituração fiscal, do valor de prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa da contribuição social cedidos, pelo montante que serviu de base para determinação do direito registrado na forma mencionada no item I;

III - as perdas apuradas em decorrência da cessão não serão dedutíveis para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido;

IV - os ganhos apurados na cessão dos direitos comporão a base de cálculo do IRPJ e CSLL;

V - os valores pertencentes ao próprio contribuinte, relativos a prejuízos fiscais ou base de cálculo negativa superiores ao montante das multas e dos juros, não poderão ser aproveitados, devendo ser baixados como despesa indedutível.

3. LANÇAMENTOS CONTÁBEIS

I - Compensação de prejuízos fiscais próprios com multa de mora e de ofício e juros moratórios de débitos incluídos no Refis:

a) Cálculo dos valores:
Prejuízo fiscal registrado na parte B do LALUR: R$ 100.000,00
(x) Percentual: 15%
(=) Valor do crédito a ser utilizado: R$ 15.000,00

Base de cálculo negativa da CSLL: R$ 80.000,00
(x) Percentual: 8%
(=) Valor do crédito a ser utilizado: R$ 6.400,00

Nota: O valor de R$ 15.000,00 deverá ser baixado da parte B do LALUR e o valor de R$ 6.400,00 será baixado do controle realizado pela empresa, relativo à base de cálculo negativo da CSLL.

b) Pela apropriação do valor a compensar:
D – IRPJ a compensar (Ativo Circulante) ..........................................................................R$ 15.000,00
D – CSLL a compensar (Ativo Circulante)..........................................................................R$ 6.400,00
C – Reserva de capital - recuperação de prejuízos fiscais (Patrimônio Líquido)................R$ 21.400,00

c) Pela compensação dos valores no âmbito do REFIS, considerando-se o não aproveitamento total dos créditos:
D – Parcelamento REFIS (Passivo Circulante)...................................................................R$ 19.400,00
D – Créditos não aproveitados no REFIS (Resultado)......................................................R$ 2.000,00
C – IRPJ a compensar (Ativo Circulante)...........................................................................R$ 15.000,00
C – CSLL a compensar (Ativo Circulante).........................................................................R$ 6.400,00

II - Compensação de créditos adquiridos de terceiros com multa de mora e de ofício e juros moratórios de débitos incluídos no REFIS:

1) Na cedente:
Valor do prejuízo fiscal parte B do LALUR: R$ 200.000,00
(x) Percentual: 15%
(=) Valor do crédito que pode ser cedido: R$ 30.000,00
Valor da Base negativa da CSLL: R$ 100.000,00
(x) Percentual: 8%
(=) Valor do crédito que pode ser cedido: R$ 8.000,00

O crédito total foi vendido por R$ 30.000,00.
Nota: O valor de R$ 200.000,00 deverá ser baixado da parte B do LALUR e o valor de R$ 100.000,00 será baixado do controle de base de cálculo negativa da CSLL, realizado pela empresa.

a) Pela apropriação do crédito que será cedido a terceiros:
D – IRPJ a recuperar (Ativo Circulante)...................................................................................R$ 30.000,00
D – CSLL a recuperar (Ativo Circulante)..................................................................................R$ 8.000,00
C – Reserva de capital - recuperação de prejuízos fiscais (Patrimônio Líquido)......................R$ 38.000,00

b) Pela venda dos créditos:
D – Caixa/Bancos (Ativo Circulante)
C – Receita com alienação de prejuízos fiscais (Resultado)...................................................R$ 30.000,00

c) Pela baixa do crédito quando da venda:
D – Custo na alienação de prejuízos fiscais (Resultado).......................................................R$ 38.000,00
C – IRPJ a recuperar (Ativo Circulante)................................................................................. R$ 30.000,00
C – CSLL a recuperar (Ativo Circulante)............................................................................... R$ 8.000,00
Nota: A perda de capital no valor de R$ 8.000,00 será considerada como despesa indedutível para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.

2) Na adquirente dos créditos:

a) Pela aquisição dos créditos:
D – Créditos de terceiros - REFIS a recuperar (Ativo Circulante).........................................R$ 38.000,00
C – Receita com aquisição de créditos de terceiros (Resultado).........................................R$ 8.000,00
C – Caixa/Bancos (Ativo Circulante)...................................................................................R$ 30.000,00
Nota: O ganho apurado será tributado pelo IRPJ e CSLL.

b) Pela compensação dos créditos:
D – Parcelamento do REFIS (Passivo Circulante)
C – Créditos de terceiros - REFIS a recuperar (Ativo Circulante) ...................................... R$ 38.000,00

1. CONCEITOS

1.1 - Matriz

Representa o estabelecimento sede ou principal, ou seja, aquele que tem primazia na direção e a que estão subordinados todos os demais, chamados de filiais, sucursais ou agências.

A matriz também costuma ser denominada de sede, ou seja, aquele que representa o estabelecimento principal ou único da empresa.

1.2 - Filial

Qualquer estabelecimento mercantil, industrial ou civil, dependente ou ligado a outro que tem ou detém o poder de comando sobre ele.

A filial pratica atos que têm validade no campo jurídico e obrigam a organização como um todo, porque este estabelecimento possui poder de representação ou mandato da matriz: por isso, a filial deve adotar a mesma firma ou denominação do estabelecimento principal.

Sua criação e extinção somente é realizada por meio de alteração contratual ou estatutária, registrada no órgão competente.

1.3 - Sucursal

Estabelecimento comercial que opera na dependência da matriz. Como regra geral, a filial se encontra em dependência mais direta da sede (matriz), enquanto que a sucursal é tida como estabelecimento com maior autonomia administrativa, apesar de ligada à orientação e direção da matriz. Em sentido mercantil, procura-se distinguir a filial da sucursal, embora, legalmente, ambas possuam idêntica significação, ou seja, a de estabelecimento dependente ou ligado à matriz.

1.4 - Agência

Estabelecimento comercial localizado fora da sede (matriz) e a esta subordinada, com o fim de promover a intermediação de negócios. Tem o mesmo significado de filial ou sucursal.

1.5 - Estabelecimento

Unidade imóvel, autônoma, em que a pessoa jurídica exerça, em caráter permanente, atividade econômica ou social. No estabelecimento estão compreendidas as dependências internas, galpões e áreas contíguas, em que sejam, normalmente, executadas operações industriais, comerciais ou de outra natureza.

As filiais, agências ou sucursais constituem extensão da personalidade jurídica da matriz.

A empresa, pessoa jurídica, pode ter mais de um estabelecimento, representando, cada um, uma unidade econômica. Embora as filiais, agências ou sucursais sejam subordinadas à matriz, o estabelecimento onde estão sediadas pode ser considerado autônomo para fins de cumprimento da obrigação tributária.

1.6 - Subsidiária Integral

A subsidiária integral é uma companhia constituída mediante escritura pública, tendo como único acionista outra sociedade.
Ao contrário das sucursais, filiais e agências, a subsidiária integral tem personalidade jurídica distinta da sociedade que detém 100% do seu capital.

1.7 - Regional

Estabelecimento comercial que opera na dependência da sede e que pode controlar as operações desenvolvidas pelas demais filiais numa região determinada.

2. FORMAS DE CONTABILIZAÇÃO

A contabilização das operações realizadas pelas filiais, agências, sucursais ou pelos diversos estabelecimentos pode ser de forma centralizada ou descentralizada.

Esta divisão às vezes fica prejudicada, tendo em vista que os meios eletrônicos permitem uma escrituração centralizada a partir de lançamentos contábeis gerados descentralizadamente (pelas filiais), pela conexão on line.

A empresa pode possuir livros únicos de escrituração contábil (diário e razão) na matriz, porém os lançamentos contábeis podem ter sido efetuados de forma descentralizada, ou seja, a origem dos lançamentos, bem como a documentação comprobatória, terem sido gerados pelas filais localizadas em outras cidades ou Estados.

3. CONTABILIZAÇÃO CENTRALIZADA

Quando a escrituração da empresa como um todo, o levantamento das demonstrações financeiras e a apuração do resultado são efetuados somente pela matriz, convém esclarecer que, mesmo efetuando a contabilização de forma centralizada, é possível segregar no plano de contas da matriz as contas dos diversos estabelecimentos da empresa, sendo, dessa forma, possível apurar o resultado, apresentar informações e demonstrações contábeis de cada filial como se fosse unidade absolutamente autônoma.

Embora a empresa possua escrituração centralizada, sua administração pode requerer algumas informações por filial, por exemplo, que se detalhem as vendas e os estoques por estabelecimentos. Nesse caso, o plano de contas da matriz deverá discriminar, por estabelecimento, as contas de vendas e estoques. Para isso, basta incluir no plano de contas da matriz as subcontas específicas ou então criar centros de custos para as filiais.

Exemplo:

Plano de contas da matriz:
1.4. Estoque de mercadorias
1.4.1. matriz
1.4.2. filial 1
1.4.3. filial 2
3.1. Vendas à vista
3.1.1. matriz
3.1.2. filial 1
3.1.3. filial 2
3.2. Vendas a prazo
3.2.1. matriz
3.2.2. filial 1
3.2.3. filial 2

Na contabilidade centralizada, as demonstrações contábeis abrangem ativos, passivos, receitas, custos, despesas e outros elementos, como se não existissem filiais, ou seja, como se a empresa fosse um estabelecimento único. Isto pode ocorrer quando não há interesse em se conhecer detalhes sobre os diversos estabelecimentos, ou quando esses detalhes são poucos e podem ser obtidos por controles efetuados à parte, não compensando, dessa forma, manter uma contabilidade detalhada.

4. CONTABILIZAÇÃO DESCENTRALIZADA

Ocorre quando a contabilização é realizada por estabelecimento, ou seja, cada filial, sucursal ou agência possui seus próprios livros de escrituração comercial e neles faz a apuração do resultado contábil e o levantamento das demonstrações financeiras de cada dependência da empresa. Nessa hipótese, deverá haver incorporação dos resultados de cada filial, ao final de cada mês, na escrituração da matriz; nesta será feita a consolidação das demonstrações levantadas por todas as filiais.

Cabe observar que, na contabilidade descentralizada, cada filial é tratada como uma entidade à parte, ou seja, como se fosse outra empresa, pois registra todas as operações, apurando o seu resultado e levantando suas demonstrações financeiras.

4.1 - Descentralização Parcial

A matriz poderá optar por descentralizar apenas a contabilização dos estoques, disponível, contas a pagar e a receber, ficando, por exemplo, a contabilização do ativo permanente de forma centralizada, isto é, controlado pela sede, ou ainda descentralizar apenas a contabilização dos movimentos de disponibilidades, permanecendo na matriz os demais controles contábeis das filiais.

Existem empresas em que as filiais preparam todo o processo contábil, porém a escrituração, propriamente dita, é realizada pela matriz, através do envio, pelas filiais, dos lançamentos por via eletrônica ou postal. É bastante comum que as filiais se responsabilizem pela guarda dos documentos e pelos registros contábeis, ficando a escrituração das operações a cargo da matriz.

5. CONTABILIDADE POR FILIAIS

O objetivo é efetuar todos os registros contábeis por estabelecimento (contabilidade completa por filial com a escrituração dos livros Diário e Razão), para obter controle, informações e todas as demonstrações contábeis de cada estabelecimento e, por conseguinte, da pessoa jurídica como um todo. Para tanto, na matriz, pode-se utilizar contas como Participações ou Contas Correntes entre matriz e filiais.

A classificação dessas contas correntes entre matriz e filiais pode ser efetuada no Ativo e Passivo não Circulante, tendo em vista que representam direitos e obrigações entre ambas.

5.1 - Remessa de Numerários

Para exemplificar, admitamos que a Cia. Alfa - matriz remeta um numerário para duas de suas filiais. Os registros contábeis seriam efetuados da seguinte forma:

I - Na Matriz - Cia. Alfa:
D – C/C filiais (Ativo não Circulante)
Filial nº 1.........................................................................R$ 30.000,00
Filial nº 2.........................................................................R$ 70.000,00
C – Caixa/Bancos (Ativo Circulante) ...............................R$ 100.000,00

II - Na Filial nº 1:
D – Caixa/Bancos (Ativo Circulante)
C – C/C matriz (Passivo não Circulante).........................R$ 30.000,00

III - Na Filial nº 2:
D – Caixa/Bancos (Ativo Circulante)
C – C/C matriz (Passivo não Circulante)..........................R$ 70.000,00

5.2 - Transferência de Mercadorias

5.2.1 - Pelo preço de custo

Com esse tipo de registro, tem-se uma transferência de mercadoria pelo custo, de forma a não se apurar nenhum lucro em tal transação.
Considerando-se que a matriz transfira mercadoria a preço de custo para a Filial nº 1, no valor de R$ 50.000,00, com ICMS à alíquota de 18%. Os registros seriam efetuados da seguinte forma:

I - Na matriz:
D – C/C filial nº 1 (Ativo não Circulante)
C – Estoque (Ativo Circulante) ....................................... R$ 50.000,00

D – C/C filial nº 1 (Ativo não Circulante)
C – ICMS a recolher (Passivo Circulante).........................R$ 9.000,00

II - Na filial nº 1:
D – Estoque (Ativo Circulante)
C – C/C matriz (Ativo não Circulante)...............................R$ 50.000,00

D – ICMS a recuperar (Ativo Circulante)
C – C/C matriz (Ativo não Circulante)................................R$ 9.000,00

5.2.2 - Pelo preço de venda

Pode ser que as transferências sejam efetuadas tendo por base o preço de venda para terceiros, ou por preço intermediário entre custo de aquisição e o preço de venda, gerando lucro nessas operações. Esses lucros servem apenas para avaliação interna de atividades ou desempenho, porque ao final de cada exercício serão totalmente eliminados e os estoques ficam todos avaliados ao custo de aquisição.

Considerando-se o caso acima, em que a filial nº 1 recebeu um lote de produtos da matriz pelo preço de custo de R$ 50.000,00, e vende à filial nº 2 parte desse produto por R$ 40.000,00, com ICMS à alíquota de 18% sobre esse valor, R$ 7.200,00, sendo que a mercadoria estava avaliada na filial nº 1 ao preço de custo de R$ 28.000,00.

Os registros contábeis serão efetuados da seguinte forma:

I - Na Filial nº 1 - Vendedora:

a) Pela venda:
D – C/C filial nº 2 (Ativo não Circulante)
C – Vendas internas - filial nº 2 (Resultado)...............................................R$ 40.000,00

b) Pelo valor do ICMS:
D – ICMS nas vendas internas (Resultado)
C – ICMS a recolher (Passivo Circulante)................................................... R$ 7.200,00

c) Pela baixa nos estoques:
D – Custo de mercadorias vendidas internamente - filial nº 2 (Resultado)
C – Estoque (Ativo Circulante) ................................................................. R$ 28.000,00

II - Na Filial nº 2 - Compradora:
D – Estoque (Ativo Circulante)...................................................................R$ 32.800,00
D – ICMS a recuperar (Ativo Circulante) ....................................................R$ 7.200,00
C – C/C filial nº 1 (Ativo não Circulante).....................................................R$ 40.000,00

Admitindo-se que a Filial nº 2 venda a terceiros metade do seu estoques (50% x R$ 32.800,00), pelo valor total de R$ 30.000,00, com ICMS a alíquota de 18%, no valor de R$ 5.400,00, teremos:

I - Pela venda a prazo:
D – Duplicatas a receber (Ativo Circulante)
C – Receita de vendas (Resultado).............................................................R$ 30.000,00

II - Pelo ICMS nas vendas:
D – ICMS sobre vendas (Resultado)
C – ICMS a recolher (Passivo Circulante)....................................................R$ 5.400,00

III - Pela Baixa Nos Estoques:
D – Custo das mercadorias vendidas (Resultado)
C – Estoque (Ativo Circulante).....................................................................R$ 16.400,00

5.2.3 - Análise das transferências com lucro

A filial nº 1 - vendedora apurou lucro na sua transferência à filial nº 2 - compradora:

Vendas internas.........................................................................................R$ 40.000,00
(-) ICMS nas vendas internas.....................................................................R$ 7.200,00
(-) custo das mercadorias vendidas internamente.....................................R$ 28.000,00
(=) Lucro bruto nas vendas internas..........................................................R$ 4.800,00

Observe-se que o lucro é válido apenas e estritamente do ponto de vista da filial nº 1, mas para a empresa como um todo nenhum lucro se realizou, nenhum real de resultado foi obtido na transferência de mercadorias de uma filial para outra.

Por outro lado, a filial nº 2 terá obtido o seguinte resultado nas vendas que fez, de 50% dessas mercadorias, para terceiros:

Vendas externas........................................R$ 30.000,00
(-) ICMS sobre vendas...............................R$ 5.400,00
(-) CMV...................................................... R$ 16.400,00
(=) Lucro Bruto...........................................R$ 8.200,00

Diante do exposto acima, e considerando a empresa como um todo, podemos observar que:

I - Na filial nº 2, o estoque remanescente adquirido da filial nº 1 representa R$ 16.400,00, ou seja, 50% de R$ 32.800,00;

II - o custo das mercadorias vendidas não foi de R$ 16.400,00 na venda para terceiros, porque nesse valor está embutida uma parcela de lucro registrada pela filial nº 1;

III - a filial nº 1 recebeu da matriz um lote de mercadorias a preço de custo por R$ 50.000,00, sem o ICMS, e transferiu para a filial nº 2, pelo valor de venda (sem o cômputo do ICMS) de R$ 32.800,00;

IV - os produtos transferidos para a filial nº 2 custaram, para a filial nº 1, R$ 28.000,00, dos quais 50% foram vendidos a terceiros pela filial nº 2. Logo, o custo das mercadorias vendidas a terceiros é de R$ 14.000,00 (50% de R$ 28.000,00), e não o registrado na filial nº 2 no valor de R$ 16.400,00; essa diferença, R$ 2.400,00 (R$16.400,00 - R$ 14.000,00), correspondente ao lucro na venda da filial nº 1 para a filial nº 2, precisará ser eliminada;

V - a filial nº 2 tem em estoque R$ 16.400,00; observe-se que neste valor também, está agregado o lucro obtido pela filial nº 1. Esse lucro de R$ 2.400,00 também precisará ser eliminado, para que o estoque da empresa seja avaliado corretamente a preço de custo, ou seja, R$ 14.000,00.

5.2.4 - Lançamento e registros para o balanço geral

A matriz recebe as demonstrações das filiais nº 1 e nº 2 e precisa efetuar os ajustes para elaborar as demonstrações da sociedade como um todo.

A matriz pode efetuar a transcrição, no seu próprio livro Diário, dos balanços e demonstrações de resultados recebidos das filiais, logo após a transcrição de suas próprias demonstrações contábeis.

Para tanto, deverá efetuar os seguintes lançamentos de ajustes:

a) Pela eliminação do lucro interno contido nos estoques da filial nº 2, decorrente das compras efetuadas da filial nº 1:
D – Lucros acumulados (Patrimônio Líquido)
C - Estoque (Ativo Circulante).............................................R$ 2.400,00

b) Pela eliminação do lucro bruto da filial I - lucro na transação interna:
D – Vendas internas filial nº 2.......................................... R$ 40.000,00
C – ICMS nas vendas internas..........................................R$ 7.200,00
C – CMV nas vendas internas...........................................R$ 28.000,00
C – CMV filial nº 2..............................................................R$ 2.400,00

Observe-se que, no lançamento correspondente, não foi respeitado o método das partidas dobradas, ou seja, há diferença entre o débito e o crédito e corresponde ao saldo líquido de R$ 2.400,00, que representa o lucro efetivo da entidade na referida operação, e que não poderá ser eliminado.

c) Pela eliminação das contas correntes entre filiais:
D – C/C filial nº 1
C – C/C filial nº 2 .............................................................R$ 40.000,00

d) Pela eliminação do ICMS contido nas transferências de mercadorias:
D – ICMS a recolher
C – ICMS a recuperar .......................................................R$ 7.200,00

Esses registros são efetuados no livro Diário da matriz e não têm transcrição no Razão, nem afetam os balanços originais da própria matriz e das filiais. São lançamentos de ajustes e eliminações registrados no Diário, tão somente para elaboração das demonstrações da empresa como um todo - demonstrações "combinadas", que é uma expressão usada para se diferenciar de "consolidados", que é usada para o caso de balanços de pessoas jurídicas diferentes.

5.2.5 - Forma de demonstração

Admitindo-se que:

a) a matriz possua estoques adquiridos de terceiros no valor de R$ 200.000,00, e que nas filiais existam apenas operações mencionadas nos itens precedentes;
b) que a matriz possua valores a receber das filiais nº 1 e 2 de R$ 35.000,00 e R$ 25.000,00, respectivamente, registrados no ativo da matriz e no passivo das filiais. Pela eliminação desses saldos:

D – C/C filial nº 1                                                                                            R$ 35.000,00
D – C/C filial nº 2                                                                                            R$ 25.000,00
C – C/C matriz                                                                                                R$ 60.000,00

c) entre as filiais nºs 1 e 2 existem apenas as operações mencionadas anteriormente;
d) os lucros das filiais nºs 1 e 2 são lucros brutos, e que não existem outras despesas e receitas;
e) o lucro da matriz, sem nenhuma transação com as filiais, é de R$ 85.000,00.

Teremos o balanço geral e a demonstração do resultado do exercício da empresa, da seguinte forma:

5.3 - Existência de lucros nos estoques

A maior dificuldade nessas operações consiste em saber quanto existe de lucro embutido nas mercadorias em estoque; uma das alternativas é registrar separadamente as mercadorias adquiridas internamente das adquiridas de terceiros, e eliminar ao final do período a margem de lucro interno obtido pelo estabelecimento que efetuou a transferência.

Pode-se adotar um duplo controle dos estoques, ou seja, a matriz registra e controla o estoque de forma centralizada, e quando efetuada venda para as filiais, mesmo obtendo lucro, efetua a baixa nos estoques, que são tratados como transferências para as filiais. A filial, ao receber a mercadoria registra o custo pelo valor da Nota Fiscal, mas na matriz o valor do custo original somente será baixado quando a filial efetuar a venda para terceiros. Quando isso ocorrer, a matriz saberá o custo da filial pela venda e possuirá também o valor do custo original das mercadorias existentes no estoque, o que lhe possibilitará efetuar os ajustes necessários.

6. CONSIDERAÇÕES FINAIS

Neste trabalho, não tivemos a intenção de esgotar o assunto. Abordamos, apenas, as operações mais comuns, pois existem outros pontos que podem ser levantados, bem como possíveis questões particulares de cada empresa. No que diz respeito às questões relativas aos impostos e contribuições, não entramos em detalhes sobre incidências, base de cálculo, alíquotas e sugerimos ao leitor pesquisar as matérias publicadas nos cadernos pertinentes.

Quando a empresa remete a outra empresa, produtos para que esta promova o beneficiamento, deverá segregar contabilmente esta operação. Neste tópico abordamos os registros contábeis a serem efetuados por ocasião da remessa para industrialização na empresa remetente e na empresa que processa a industrialização.

I - Na indústria que remete os produtos para industrialização:
a) Pela remessa dos produtos:
D – Estoques - remessas para industrialização (Ativo Circulante)
C – Estoques (Ativo Circulante)

b) Pelo retorno das mercadorias industrializadas:
D – Estoques (Ativo Circulante)
C – Estoques - remessas para industrialização (Ativo Circulante)

c) Pelo valor pago pela industrialização dos produtos:
D – Estoques (Ativo Circulante)
C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante)

II - Na indústria que processa a industrialização:
a) Pelo recebimento dos bens a industrializar:
D – Bens recebidos para industrialização (Conta de Compensação Ativa)
C – Industrialização de bens de terceiros (Conta de Compensação Passiva)

b) Pelo retorno das mercadorias ao cliente:
D – Industrialização de bens de terceiros (Conta de Compensação Passiva)
C – Bens recebidos para industrialização (Conta de Compensação Ativa)

c) Pela mão-de-obra e material aplicados:
D – Custo dos serviços prestados (Resultado)
C – Estoques (Ativo Circulante)
C – Salários e encargos (Passivo Circulante)

d) Pelo valor do serviço prestado:
D – Clientes/Caixa/Bancos (Ativo Circulante)
C – Receita de serviços prestados (Resultado)

86. REMUNERAÇÃO DE "PRÓ-LABORE"

A remuneração "pró-labore" será debitada à conta de custos ou despesas operacionais. Referido valor será classificado como custo quando a remuneração for atribuída a dirigentes de indústria e de produção dos serviços, e como despesa operacional quando a remuneração for atribuída a dirigentes ligados à administração.

O registro contábil referente a remuneração de "pró-labore", considerando-se os dados abaixo, poderá ser feito do seguinte modo:

a) remuneração: R$ 4.000,00;
b) IR-Fonte (valor hipotético): R$ 620,00;
c) INSS - Fonte (alíquota 11%): R$ 440,00

I - Pela provisão:
D – Despesas administrativas (Conta de Resultado)............................... R$ 4.000,00
C – Pró-labore a pagar (Passivo Circulante) ........................................... R$ 2.940,00
C – IRRF a recolher (Passivo Circulante) ................................................. R$ 620,00
C – INSS a recolher (Passivo Circulante).................................................. R$ 440,00

II - pelo pagamento:
D – Pró-labore a pagar (Passivo Circulante)       
C – Banco c/movimento (Ativo Circulante)................................................. R$ 2.940,00

III - Pelo valor do INSS patronal:
D – Despesas administrativas (Resultado)
C – INSS a recolher (Passivo Circulante).................................................... R$ 800,00

87. REPAROS, CONSERVAÇÃO OU SUBSTITUIÇÃO DE PARTES E PEÇAS DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO

I - Bens totalmente depreciados

Os gastos com reparos, conservação e substituição de partes e peças de bens do Ativo Imobilizado que impliquem aumento da vida útil do bem, a que sejam relacionados e desde que relevantes, ou seja, em valor superior a R$ 326,62, deverão ser ativados e depreciados conforme o prazo de vida útil previsto.

No caso de bens já totalmente depreciados, o valor a ser ativado referente ao aumento da vida útil em decorrência de reparos, conservação de partes e peças, é aquele equivalente aos gastos, inclusive despesas acessórias.

II - Bens com vida útil em curso

Se, dos gastos mencionados neste texto, resultar aumento da vida útil prevista para o bem, tais gastos deverão ser incorporados ao valor do bem, desde que relevantes.

Neste caso, para fins de depreciação do novo valor contábil, no novo prazo de vida útil previsto para o bem recuperado, deve ser observado o seguinte:

a) aplicar o percentual de depreciação correspondente à parte não depreciada do bem sobre os custos de substituição das partes ou peças;
b) apurar a diferença entre o total dos custos de substituição e o valor determinado conforme a letra "a";
c) escriturar o valor apurado na letra "a" a débito de contas de resultado;
d) escriturar o valor de "b" a débito da conta do Ativo Imobilizado que registre o bem, o qual terá seu novo valor contábil depreciável no novo prazo de vida útil previsto.

Para melhor compreensão do que foi exposto, elaboramos um exemplo, tendo em vista os seguintes dados:
a) Custo de substituição de peças em uma máquina: R$ 62.000,00;
b) Valor contábil da máquina: R$ 200.000,00;
c) Valor da depreciação acumulada: R$ 160.000,00 = 80%;
d) Parte não depreciada: R$ 40.000,00 = 20%.

1º Passo: aplicar o percentual de 20% sobre o valor de R$ 62.000,00:
R$ 62.000,00 X 20% = R$ 12.400,00

2º Passo: Registrar esse valor a débito de contas de resultado:
D – Despesas com manutenção (Conta de Resultado)
C – Fornecedores (Passivo Circulante)................................................................12.400,00

3º Passo: Determinar a diferença entre o custo de substituição e o valor apurado no 1º passo:
Custo total: R$ 62.000,00
(-) Despesa apropriada  R$ 12.400,00
(=) Valor a ser ativado  R$ 49.600,00

4º Passo: Registrar esse valor na conta do Ativo imobilizado:
D – Máquinas e equipamentos (Ativo Não Circulante - Imobilizado)
C – Fornecedores (Passivo Circulante).................................................................49.600,00

88. RETENÇÃO DE TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES SOBRE PAGAMENTOS EFETUADOS A PESSOAS JURÍDICAS POR ÓRGÃOS, AUTARQUIAS E FUNDAÇÕES DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA FEDERAL

O artigo 64 da Lei nº 9.430/96 determina a retenção, na fonte, do Imposto de Renda, da Contribuição Social Sobre o Lucro e das Contribuições PIS/Pasep e Cofins sobre pagamentos efetuados por órgãos, autarquias e fundações da administração pública federal a pessoas jurídicas, em razão de fornecimento de bens ou prestação de serviços.

Com o advento da Lei 10.833/2003 ficam também obrigadas a efetuar as retenções na fonte os órgãos de administração direta, autarquias e fundações do Distrito Federal, Estados e Municípios, desde firmem convênios conforme disposto na Portaria SRF 1.454/2004 (art.33), e as Empresas Públicas, Sociedades de Economia Mista e Demais entidades em que a União detenha a maioria do capital social com direito a voto, e que dela recebam recursos do Tesouro Nacional e estejam obrigadas a registrar sua execução orçamentária e financeira na modalidade total no Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal – SIAFI (art.34).

Os valores retidos na fonte em razão de fornecimento de bens ou prestação de serviços irão constituir-se em créditos que podem ser compensados com o imposto e as contribuições da mesma espécie, devidos pela pessoa jurídica que sofrer a retenção, em relação a fatos geradores ocorridos a partir do mês da retenção. Tais valores, por se tratarem de créditos compensáveis, devem ser classificados no grupo de impostos a recuperar no Ativo Circulante.

Quando do recebimento da fatura, o valor total desta será creditado na conta clientes, tendo como contrapartida o débito pelo valor líquido na conta banco e pelo valor retido na conta impostos a recuperar.

Os valores a serem apropriados nas contas específicas dos tributos no grupo impostos a recuperar serão determinados pelo contribuinte mediante a aplicação da alíquota correspondente sobre o valor da fatura, conforme a tabela de Retenção do Anexo I da IN SRF nº 539, de 25 de abril de 2005:

Considerando-se que determinada pessoa jurídica recebeu R$ 15.000,00 pela prestação de serviços de locação de mão-de-obra a órgão da administração pública federal, sujeito à retenção na fonte dos impostos e contribuições, conforme a tabela acima à alíquota de 9,45%, ou seja, no valor de R$ 1.417,50, os lançamentos contábeis, nesse caso, podem ser feitos da seguinte forma:

D – Clientes (Ativo Circulante).......................................................................................R$ 13.582,50
D – IRPJ a recuperar (Ativo Circulante) (4,80% sobre R$ 15.000,00)............................R$ 720,00
D – CSLL a recuperar (Ativo Circulante) (1,0% sobre R$ 15.000,00) ...........................R$ 150,00
D – COFINS a recuperar (Ativo Circulante) (3,0% sobre R$ 15.000,00)........................R$ 450,00
D – PIS a recuperar (Ativo Circulante) (0,65% sobre R$ 15.000,00).............................R$ 97,50
C – Receita com serviços (Resultado)...........................................................................R$ 15.000,00

89. SIMPLES - MICROEMPRESA E EMPRESA DE PEQUENO PORTE

Valor devido mensalmente

O valor devido mensalmente pela microempresa e empresa de pequeno porte, inscritas no SIMPLES NACIONAL, será determinado mediante a aplicação, sobre a receita bruta mensal auferida, dos percentuais fixados na legislação.

Exemplo:

a) faturamento do mês de abril/10:...............................................................R$ 85.600,00
b) Receita bruta acumulada nos últimos 12 meses:......................................R$ 250.000,00
c) alíquota aplicável SIMULADO:....................................................................5,8%
d) valor devido:............................................................................................R$ 4.964,80
e) Não contribuinte do IPI.

I - Pela provisão do valor a recolher:
D – Despesa tributária SIMPLES NACIONAL (Conta de Resultado)
C – Impostos e contribuições - SIMPLES - a recolher (Passivo Circulante)................R$ 4.964,80

II - Pelo pagamento:
D – Impostos e contribuições - SIMPLES - a recolher (Passivo Circulante)
C – Bancos c/movimento (Ativo Circulante) ............................................................R$ 4.964,80

90. SUCESSÃO DE FIRMA INDIVIDUAL POR SOCIEDADE

1. CONSIDERAÇÕES INICIAIS

Geralmente costuma-se falar impropriamente sobre transformação de firma individual em sociedade.

De acordo com o artigo 220 da Lei nº 6.404/76, a transformação só pode ocorrer entre sociedades, pois é a operação pela qual a sociedade passa de um tipo para outro, independentemente de dissolução ou liquidação.

Na realidade, o que ocorre na "transformação de firma individual em sociedade" é a transferência do acervo patrimonial líquido da firma individual para a sociedade nova ou já existente, como integralização de capital subscrito nesta pelo titular daquela.

2. REGISTROS CONTÁBEIS DA SUCESSÃO

O valor do patrimônio líquido da firma individual sucedida entra como integralização das quotas subscritas pelo seu titular na sociedade sucessora, assumindo esta integralmente o ativo e o passivo componentes do patrimônio vertido.

O registro contábil da sucessão poderá ser formalizado mediante encerramento das contas da firma individual e abertura da escrita da sucessora, com subscrição e integralização do capital social.

Considerando-se que na sucessão o patrimônio líquido da firma individual cancelada, no valor de R$ 22.000,00, estivesse demonstrado da seguinte forma no balanço patrimonial:

Ativo Circulante
Caixa.....................................................................R$ 200,00
Bancos Conta Movimento......................................R$ 2.000,00
Clientes.................................................................R$ 7.700,00
Estoques...............................................................R$ 14.800,00
Aplicações Financeiras..........................................R$ 5.300,00
Total Ativo Circulante............................................R$ 30.000,00

Ativo Não Circulante Imobilizado
Móveis e Utensílios...............................................................R$ 2.500,00
(-) Depreciação acumulada de móveis e utensílios (R$ 1.000,00)
Instalações...........................................................................R$ 8.000,00
(-) Depreciação acumulada de instalações...........................(R$ 2.500,00)
Total do Ativo Não Circulante................................................R$ 7.000,00
Total do Ativo........................................................................R$ 37.000,00

Passivo Circulante
Fornecedores........................................................................R$ 11.000,00
Salários a Pagar....................................................................R$ 2.300,00
Tributos a Recolher...............................................................R$ 1.700,00
Total do Passivo Circulante...................................................R$ 15.000,00

Patrimônio Líquido
Capital Individual..................................................................R$ 17.500,00
Reserva de lucros..................................................................R$ 4.500,00
Total do Patrimônio Líquido...................................................R$ 22.000,00
Total do Passivo + Patrimônio Líquido..................................R$ 37.000,00

2.1 - Encerramento das contas da firma individual

I - Encerramento das contas do valor do ativo a ser absorvido pela sociedade por quotas de responsabilidade limitada constituída em sucessão à firma individual:
D – Balanço de sucessão (Conta Transitória) ..........................................R$ 40.500,00
C – Caixa (Ativo Circulante) .....................................................................R$ 200,00
C – Bancos c/movimento (Ativo Circulante) .............................................R$ 2.000,00
C – Clientes (Ativo Circulante) ................................................................R$ 7.700,00
C – Estoques (Ativo Circulante)...............................................................R$ 14.800,00
C – Aplicações financeiras (Ativo Circulante) ..........................................R$ 5.300,00
C – Móveis e utensílios (Imobilizado) ......................................................R$ 2.500,00
C – Instalações (Imobilizado).................................................................. R$ 8.000,00

II - Pelos saldos das contas retificadoras do ativo, bem como dos saldos das contas do passivo e do Patrimônio Líquido, a serem absorvidos pela sociedade constituída em sucessão à firma individual:
D – Depreciação acum. de móveis e utensílios (Imobilizado)...................R$ 1.000,00
D – Depreciação acumulada de instalações (Imobilizado).......................R$ 2.500,00
D – Fornecedores (Passivo Circulante)....................................................R$ 11.000,00
D – Salários a pagar (Passivo Circulante)................................................R$ 2.300,00
D – Tributos a recolher (Passivo Circulante)............................................R$ 1.700,00
D – Capital individual (Patrimônio Líquido)...............................................R$ 17.500,00
D – Reservas de lucros (Patrimônio Líquido)............................................R$ 4.500,00
C – Balanço de sucessão (Conta Transitória)...........................................R$ 40.500,00

2.2 - Abertura da escrita da sociedade sucessora

I - Pela subscrição do Capital Social da Sociedade limitada, constituída em sucessão à firma individual Joaquim de Souza a saber:

Joaquim de Souza – 22.000 quotas: R$ 22.000,00
Maria José de Castro – 15.000 quotas: R$ 15.000,00
José de Oliveira – 15.000 quotas: R$ 15.00,00
D – C/capital a realizar (Patrimônio líquido)
C – Capital social (Patrimônio líquido)........................................................R$ 52.000,00

II - Pela absorção dos valores ativos que pertenciam à sua firma individual Joaquim de Souza:
D – Caixa (Ativo circulante) .......................................................................R$ 200,00
D – Bancos c/movimento (Ativo circulante).................................................R$ 2.000,00
D – Clientes (Ativo circulante) ...................................................................R$ 7.700,00
D – Estoques (Ativo circulante)..................................................................R$ 14.800,00
D – Aplicações financeiras (Ativo circulante)...............................................R$ 5.300,00
D – Móveis e utensílios (Imobilizado).........................................................R$ 2.500,00
D – Instalações (Imobilizado) ....................................................................R$ 8.000,00
C – Joaquim de Souza – c/sucessão (Conta transitória)............................R$ 40.500,00

III - Pela absorção dos saldos das contas retificadoras de valores ativos, bem como dos saldos das contas do passivo que pertenciam à sua firma individual:
D – Joaquim de Souza - c/sucessão (Conta Transitória)............................R$ 18.500,00
C – Depreciação acumulada de móveis e utensílios (Imobilizado) ............R$ 1.000,00
C – Depreciação acumulada de instalações         (Imobilizado).................R$ 2.500,00
C – Fornecedores (Passivo Circulante)......................................................R$ 11.000,00
C – Salários a pagar (Passivo Circulante)..................................................R$ 2.300,00
C – Tributos a recolher (Passivo Circulante) .............................................R$ 1.700,00

IV- Pela realização das quotas subscritas, com o valor do Patrimônio Líquido que pertencia à sua firma individual (ativo e passivo vertidos para esta sociedade), composto das seguintes contas:
- Capital individual: R$ 17.500,00
- Reserva de lucros: R$ 4.500,00
D - Joaquim de Souza - c/sucessão (Conta Transitória)
C - C/Capital a realizar (Patrimônio líquido)................................................R$ 22.000,00

V - Pela realização das quotas dos demais sócios:
Maria José de Castro: R$ 15.000,00
José de Oliveira: R$ 15.000,00
D – Caixa (Ativo circulante)
C – C/Capital a realizar (Patrimônio líquido)................................................R$ 30.000,00

VI - Após esses lançamentos de início de escrita da sociedade observamos que em relação aos saldos constantes no balanço patrimonial da firma individual ocorreram apenas as seguintes modificações:

a) a conta caixa teve seu saldo majorado em R$ 30.000,00 pelo ingresso de numerário promovido pelos novos sócios;
b) no patrimônio líquido aparecerá apenas a conta capital social, com o saldo de R$ 52.000,00.

VII - O saldo da conta transitória Joaquim de Souza - c/sucessão está zerado:
- Absorção do ativo: R$ 40.500,00
- Absorção do passivo e contas retificadoras: (R$18.500,00)
- Realização de capital: (R$22.000,00)
- Saldo: 0,00

3. TERMO DE TRANSFERÊNCIA DE LIVROS CONTÁBEIS

No caso de sucessão, os instrumentos de escrituração de uma sociedade mercantil poderão ser transferidos para a sucessora, observado o seguinte:

I - deverá ser aposto, após o último lançamento, termo de transferência, datado e assinado pelo representante legal da empresa e por contabilista legalmente habilitado, quando houver;

II - do termo de transferência deverão constar os requisitos exigidos para o termo de abertura, bem como a indicação do nome empresarial da sucessora, o número e a data do arquivamento do instrumento de sucessão na Junta Comercial;

III - o termo de transferência deverá ser autenticado pela Junta Comercial.

3.1 - Modelo de Termo de Transferência

Termo de Transferência
A partir desta data, este livro continuará sendo utilizado como "Diário" da firma individual ou sociedade .................... (nome empresarial da sucessora), constituída em sucessão à firma individual ou sociedade .......................... (nome empresarial da sucedida), conforme atos constitutivos arquivados em ........... / .......... / ........., NIRE ...................., CNPJ nº..............................................
(Localidade), ....... de ........................ de ........
...................................................................
(assinatura do titular, administrador ou representante legal da empresa)
..........................................................
(assinatura de contabilista habilitado)

I - Conceito

A caução de títulos revela a garantia pignoratícia que recai sobre títulos de qualquer espécie, em distinção ao contrato de penhor, em que a garantia recai, propriamente, sobre bens ou coisas móveis.

Na técnica bancária, esta expressão é utilizada para designar o contrato de mútuo garantido por títulos de qualquer natureza.

A caução de títulos pode ocorrer da seguinte forma:

a) ou é pura e simples, na qual a obrigação principal resulta da entrega imediata da importância da garantia que ela representa;
b) ou representa a abertura de um crédito garantido (conta de caução), movimentado, rotativamente, durante a sua vigência, e geralmente garantida por títulos comerciais, que se vão sucessivamente vencendo e sendo renovados por outros valores da mesma espécie.
Os efeitos da caução se iniciam com a entrega dos títulos ao credor, mediante comprovação por escrito.
Os contratos de caução estão sujeitos ao registro no Cartório de Títulos e Documentos para que possam valer contra terceiros.

II - Contabilização

Supondo-se que determinada empresa faça uma operação de caução de duplicatas por intermédio de instituição financeira.

Neste caso, a instituição financeira empresta à empresa apenas uma determinada porcentagem do valor total das duplicatas que lhes foram entregues, já debitando na conta do cliente os encargos e despesas pertinentes.

Tendo em vista o borderô enviado ao banco, os lançamentos contábeis podem ser efetuados da seguinte forma:

BORDERÔ ENVIADO AO BANCO XYZ S/A

Percentagem contratada sobre o valor do borderô = 85%

I) Pela remessa das duplicatas para o banco:
D – Duplicatas caucionadas (Conta de Compensação Ativa)
C – Endossos para caução (Conta de Compensação Passiva)......................................................R$ 37.000,00

II) Recebido o borderô, o banco credita na conta corrente da pessoa jurídica a percentagem preestabelecida - 85% do valor total do borderô:
R$ 37.000,00 X 85% = R$ 31.450,00
D – Banco conta movimento (Ativo Circulante)
C – Empréstimo caucionado (Passivo Circulante) ......................................................R$ 31.450,00

III) Considerando-se que o Banco XYZ S/A receba a duplicata nº 100 da Empresa "A", no valor de R$ 5.000,00, com vencimento em 05.02/08, temos:

a) Pela baixa do valor da conta de compensação:
D – Endossos para caução (Conta de Compensação Passiva)
C – Duplicatas caucionadas (Conta de Compensação Ativa) ......................................................R$ 5.000,00

b) Pela amortização do empréstimo junto ao Banco XYZ S/A:
D – Empréstimo caucionado (Passivo Circulante)
C – Clientes (Ativo Circulante)......................................................R$ 5.000,00

IV) Pelo valor das despesas bancárias, no valor de R$ 350,00, debitadas pelo banco:
D – Despesas bancárias (Conta de Resultado)
C – Banco c/movimento (Ativo Circulante)......................................................R$ 350,00

Nota: por ocasião do recebimento das demais duplicatas serão efetuados os mesmos lançamentos.

Após o recebimento da duplicata no valor de R$ 5.000,00 da Empresa "A", a situação do empréstimo caucionado ficou sendo a seguinte:

Saldo devedor na conta de empréstimo caucionado: R$ 31.450,00 - R$ 5.000,00 = R$ 26.450,00
Montante das duplicatas em poder do banco: R$ 37.000,00 - R$ 5.000,00 = R$ 32.000,00
Valor do novo empréstimo: R$ 32.000,00 X 85% = R$ 27.200,00

No caso, a empresa está devendo R$ 26.450,00, e as duplicatas em poder do Banco dão cobertura para um empréstimo no valor de R$ 27.200,00, portanto a empresa pode solicitar ao banco XYZ S/A que credite essa quantia na sua conta movimento.

A empresa poderá também optar pelo restabelecimento do valor inicial, enviando ao banco um novo borderô de R$ 5.000,00, passando a ter assim a possibilidade de um novo empréstimo no valor de R$ 31.450,00, uma vez que o valor das duplicatas em poder do banco com a nova remessa passa a ser de R$ 37.000,00 (37.000,00 X 85% = 31.450,00).

92. TROCA OU PERMUTA DE BENS OU SERVIÇOS

1. CONSIDERAÇÕES INICIAIS

Por escambo pode ser entendido o contrato em virtude do qual se troca ou se dá uma coisa pela outra, sejam ou não da mesma espécie.

Assim, diferentemente da compra e venda, no escambo há efetivamente a transferência de duas propriedades que se permutam ou se trocam entre os contratantes.

Na compra e venda, há a transferência da propriedade vendida para o comprador, mediante o pagamento do seu valor ou do preço que lhe é atribuído, em moeda corrente. No escambo o pagamento do bem adquirido é feito mediante entrega de outro bem, seja ou não da mesma espécie, ao vendedor.

Não há pronunciamento oficial por parte da Secretaria da Receita Federal, exceto no caso de permuta de unidades imobiliárias que estão disciplinadas pela IN SRF nº 107/88, sobre a tributação das operações de permuta de bens e serviços, as quais entendemos serem tributadas normalmente de acordo com o tratamento aplicável às vendas de mercadorias e serviços ou imobilizado, conforme o caso.

Salientamos, ainda, que neste trabalho não abordamos o tratamento que deverá ser observado pelo contribuinte em relação a essas operações pela legislação do ICMS e do IPI.

2. CLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL

Conforme exposto acima, o que diferencia a compra e venda normal da operação de escambo é a forma que se dá o pagamento, ou seja, no primeiro caso o pagamento se dá em dinheiro e no segundo, em bens ou serviços.

Desta forma, o registro contábil da operação de escambo em ambas as empresas deverá observar o seguinte:

I - Pela venda do bem ou serviço:

a) o valor da receita deve ser obtido com base no preço normal do que seria a venda à vista, se feita para terceiros. Não há justificativa contábil ou fiscal para reconhecer valor inferior ou não reconhecer a receita caso a transação permita a apuração do valor de mercado, ou seja, devem ser utilizados os preços praticados pela empresa nas vendas normais;
b) os custos devem ser baixados dos estoques correspondentes como se fossem de uma venda normal;
c) a operação será documentada por meio de emissão de Nota Fiscal com o destaque do ICMS e IPI, conforme o caso;
d) a receita será reconhecida, tendo em vista o que se obteria numa transação em dinheiro com terceiros e, consequentemente, apura-se o lucro normal da operação.

II - Pelo recebimento do bem ou serviço:

a) o valor da receita a ser reconhecida será a base de avaliação do custo das mercadorias que estiver recebendo em pagamento pela venda efetuada;
b) o custo a ser atribuído ao bem recebido será aquele constante da Nota Fiscal, frete e outros gastos;
c) os impostos (ICMS e IPI) quando recuperáveis serão segregados, como em uma operação de compra normal.

3. REGISTROS CONTÁBEIS

1º caso: Considerando-se que as empresas A e B realizam uma troca de determinada mercadoria, nos seguintes valores:
- custos dos estoques de suas mercadorias entregues: R$ 5.000,00
- preço normal de venda dessas mercadorias (NF emitida por esse valor): R$ 10.000,00
- ICMS - 17%: R$ 1.700,00

Assim, os registros contábeis em ambas as empresas seriam:

I - Pelo reconhecimento da receita da venda efetuada e entrada da mercadoria recebida em pagamento no estoque:
D – Estoque de mercadorias (Ativo Circulante)..........................................R$ 8.300,00
D – ICMS a recuperar (Ativo Circulante).....................................................R$ 1.700,00
C – Receita bruta de vendas (Resultado)..................................................R$ 10.000,00

II - Pelo registro do ICMS sobre a venda:
D – ICMS sobre vendas (Resultado)
C – ICMS a recolher (Passivo Circulante) ...................................................R$ 1.700,00

III - Pela baixa do estoque e reconhecimento do custo da mercadoria vendida:
D – Custo das mercadorias vendidas (Resultado)
C – Estoque de mercadorias (Ativo Circulante)............................................R$ 5.000,00

2º caso: Na hipótese da empresa X vender mercadorias à empresa Y e esta efetuar o pagamento mediante entrega de um imóvel, nas seguintes condições:

Empresa X:
- valor de venda das mercadorias: R$ 70.000,00
- custo das mercadorias entregues como pagamento: R$ 35.000,00
- ICMS (17%): R$ 11.900,00

Empresa Y:
- valor de venda do imóvel: R$ 70.000,00
- valor da depreciação acumulada até a data: R$ 20.000,00

teremos:

Na empresa X:
I - Pela venda das mercadorias e recebimento do imóvel:
D – Imóveis (Ativo Imobilizado)
C – Receita bruta de vendas (Resultado)......................................................R$ 70.000,00

II - Pela baixa das mercadorias vendidas:
D – Custo das mercadorias vendidas (Resultado)
C – Estoque de mercadorias (Ativo Circulante)......................................................R$ 35.000,00

III - Pelo valor do ICMS na venda de mercadorias:
D – ICMS sobre vendas (Resultado)
C – ICMS a recolher (Passivo Circulante)......................................................R$ 11.900,00

Na empresa Y:
I - Pela compra das mercadorias mediante pagamento com o imóvel:
D – Estoque de mercadorias (Ativo Circulante)......................................................R$ 58.100,00
D – ICMS a recuperar (Ativo Circulante)......................................................R$ 11.900,00
C – Ganhos/perdas de capital (Resultado)......................................................R$ 70.000,00

II - Pela apuração do ganho ou perda de capital nessa transação:
D – Depreciação acumulada (Ativo Imobilizado) ...................................................... R$ 20.000,00
D – Ganhos/perdas de capital (Resultado)......................................................R$ 50.000,00
C – Imóveis (Ativo Imobilizado)......................................................R$ 70.000,00

3º caso: Na hipótese da empresa B vender mercadorias para a empresa C e esta efetuar o pagamento mediante entrega de parte de mercadorias e parte em dinheiro nas seguintes condições:

Empresa B:
- custos dos estoques de suas mercadorias vendidas: R$ 15.000,00
- preço normal de venda dessas mercadorias (NF emitida por esse valor): R$ 30.000,00
- ICMS - 17%: R$ 5.100,00

Empresa C:
- custos das mercadorias entregues como pagamento: R$ 5.000,00
- preço de venda das mercadorias entregues como pagamento (NF emitida nesse valor): R$ 10.000,00
- ICMS - 17%: R$ 1.700,00
- valor pago em dinheiro: R$ 20.000,00

Teremos os seguintes lançamentos:

Empresa B:
I - Pelo reconhecimento da receita da venda efetuada e entrada da mercadoria recebida em pagamento no estoque e pelo valor recebido em dinheiro:
D – Caixa/Bancos (Ativo Circulante)......................................................R$ 20.000,00
D – Estoque de mercadorias (Ativo Circulante) ......................................................R$ 8.300,00
D – ICMS a recuperar (Ativo Circulante)...................................................... R$ 1.700,00
C – Receita bruta de vendas (Resultado) ......................................................R$ 30.000,00

II - Pelo registro do ICMS sobre a venda:
D – ICMS sobre vendas (Resultado)
C – ICMS a recolher (Passivo Circulante)......................................................R$ 1.700,00

III - Pela baixa do estoque e reconhecimento do custo da mercadoria vendida:
D – Custo das mercadorias vendidas (Resultado)
C – Estoque de mercadorias (Ativo Circulante) ......................................................R$ 15.000,00

Na empresa C:

I - Pelo reconhecimento da receita da venda efetuada e entrada da mercadoria recebida em pagamento no estoque e pelo valor pago em dinheiro:
D – Estoque de mercadorias (Ativo Circulante) ......................................................R$ 24.900,00
D – ICMS a recuperar (Ativo Circulante)  ......................................................R$ 5.100,00
C – Receita bruta de vendas (Resultado) ......................................................R$ 10.000,00
C – Caixa/Bancos (Ativo Circulante) ......................................................R$ 20.000,00

II - Pelo registro do ICMS sobre a venda:
D – ICMS sobre vendas (Resultado)
C – ICMS a recolher (Passivo Circulante) ...................................................... R$ 1.700,00

III - Pela baixa do estoque e reconhecimento do custo da mercadoria vendida:
D – Custo das mercadorias vendidas (Resultado)
C – Estoque de mercadorias (Ativo Circulante) ......................................................R$ 5.000,00

93. VALE-PEDÁGIO

1. INSTITUIÇÃO DO VALE-PEDÁGIO

A Medida Provisória nº 2.025/00 instituiu o vale-pedágio para ser utilizado nas despesas de deslocamento de cargas por meio de transporte rodoviário.

A legislação estabelece que o pagamento do vale-pedágio será de responsabilidade do embarcador, isto é, o proprietário originário da carga, contratante do serviço de transporte, o contratante do transporte que não seja proprietário originário e a empresa transportadora que subcontratar o serviço de transporte junto a transportador autônomo.

O vale-pedágio deverá ser repassado ao transportador por meio de modelos próprios emitidos pelas concessionárias das rodovias ou em numerário (dinheiro).

O embarcador poderá deduzir o valor do vale-pedágio do frete a ser pago.

2. REGISTROS CONTÁBEIS

Para fins de contabilização do vale-pedágio devemos considerar que a MP dispõe que o valor do vale-pedágio não integra o valor do frete, não será considerado receita operacional ou rendimento tributável, nem constituirá base para a incidência de contribuições sociais ou previdenciárias.

As normas estabelecidas pela MP nº 2.025/00 eliminam a despesa com pedágio do custo dos transportadores e dos embarcadores por meio do processo de emissão do vale-pedágio e de indenização por meio da redução do valor do frete.

Para registro das diversas operações envolvidas, sugerimos as seguintes contabilizações:

I - Na empresa que embarca a mercadoria:

a) Pela aquisição do vale-pedágio:
D – Vales-pedágio a utilizar (Ativo Circulante)
C – Bancos (Ativo Circulante)

b) Pela utilização dos vales-pedágio (entrega dos vales aos transportadores):
D – Despesas com pedágio (Resultado)
C – Vales-pedágio a utilizar (Ativo Circulante)

c) Pelo registro da despesa com o frete:
D – Despesa com fretes (Resultado) (pelo valor da despesa líquida do ICMS)
D – ICMS a recuperar (Ativo Circulante) (pelo valor do ICMS a recuperar)
C – Despesas com pedágio (Resultado) (pelo valor do vale-pedágio fornecido ao transportador)
C – Fretes a pagar (Passivo Circulante) (pelo valor líquido do vale-pedágio)

II - Na empresa que realiza o transporte:
a) Pelo recebimento do vale-pedágio:
D – Vales-pedágio a utilizar (Ativo Circulante)
C – Vales-pedágio recebidos (Ativo Circulante)

b) Pela utilização do vale-pedágio:
D – Despesas com pedágio (Resultado)
C – Vales-pedágio a utilizar (Ativo Circulante)

c) Pela emissão do conhecimento de transporte:
D – Clientes (Ativo Circulante) (pelo valor líquido do vale-pedágio)
D – Vales-pedágio recebidos (Ativo Circulante) (pelo valor do vale-pedágio utilizado)
D – ICMS sobre fretes (Resultado) (pelo valor do ICMS incidente sobre o frete)
C – Receitas de fretes (Resultado) (pelo valor total do frete)
C – ICMS a recolher (Passivo Circulante) (pelo valor do ICMS a recolher)

Observamos que as empresas transportadoras que contratarem transportadores autônomos para a realização dos fretes deverão efetuar os registros contábeis da operação como se fossem elas as empresas embarcadoras.

94. VALE-TRANSPORTE

Os gastos efetuados com a aquisição de vale-transporte serão debitados, inicialmente, em uma conta específica do ativo circulante.

À medida que for feita a distribuição para os empregados, o valor correspondente será levado a débito de uma conta representativa de custo ou despesa operacional. O valor cobrado do empregado, correspondente a 6% (seis por cento) do seu salário básico (respeitando o limite do valor total do vale-transporte utilizado), será contabilizado como recuperação de custos ou de despesas.

Exemplo:

Considerando-se que durante o mês de setembro de 2009, determinada empresa tenha apresentado a seguinte situação em relação à aquisição e distribuição de vale-transporte:
a) aquisição de 5.000 vales-transporte: R$ 2.500,00
b) distribuição de 4.000 vales-transporte: R$ 2.000,00

I -Por ocasião da aquisição dos vales-transporte:
D – Estoque de vales-transporte (Ativo Circulante)
C – Bancos c/movimento (Ativo Circulante)...................................................... R$ 2.500,00

II - Quando da efetiva distribuição dos vales-transporte aos empregados:
D – Custo ou despesa operacional (Conta de Resultado)
C – Estoque de vales-transporte (Ativo Circulante)...................................................... R$ 2.000,00

O valor correspondente a recuperação do vale-transporte deverá ser consignado na folha de pagamento de salários. Considerando-se que a empresa tenha recuperado a importância de R$ 600,00, o registro contábil poderá ser efetuado da seguinte forma:
D – Salários a pagar (Passivo Circulante)
C – Custo ou despesa operacional (Conta de Resultado)......................................................R$ 600,00

95. VARIAÇÃO CAMBIAL DE DIREITOS E OBRIGAÇÕES

1. DEVER DE ATUALIZAR OS VALORES CONTRATADOS EM MOEDA ESTRANGEIRA

As empresas que tiverem crédito a receber e/ou obrigações a pagar em moeda estrangeira deverão, por ocasião do levantamento de balanços, proceder à atualização da expressão monetária, em reais, desses valores com base na taxa cambial vigente na data do levantamento do balanço.

2. TAXAS CAMBIAIS A UTILIZAR

Para esse fim utilizamos as taxas cambiais verificadas no fechamento do mercado de câmbio, no último dia útil de cada mês, que são fornecidas pelo Banco Central do Brasil, lembrando que:

a) na atualização de direitos de créditos, devem ser utilizadas as taxas para compra;
b) na utilização de obrigações, devem ser utilizadas as taxas para venda.

3. CONTABILIZAÇÃO

O registro contábil da atualização monetária deve ser feito a débito ou a crédito da conta atualizada, tendo como contrapartida contas de resultado, de variações monetárias ativas (receita) ou de variações monetárias passivas (despesa).

Quando a moeda nacional se desvalorizar em relação à moeda estrangeira na qual foi realizado o negócio, as atualizações com base nas taxas cambiais geram variação monetária passiva (despesa) nas obrigações e variação monetária ativa (receita) nos direitos de crédito.

Nos casos em que, no período a que se referir a atualização monetária, a moeda nacional se valorizar diante da moeda estrangeira, o comportamento da variação monetária será inverso, ou seja, os direitos geram variação monetária passiva e as obrigações geram variação monetária ativa.

3.1 - Exemplo

Nesta oportunidade, vamos mostrar os procedimentos para o registro contábil das atualizações monetárias dos créditos e obrigações em moeda estrangeira, supondo que, em 30/09, a empresa tinha:

a) valores a receber de clientes: US$ 1.000,00;
b) empréstimos a pagar: €$ 1.000,00;
c) valores pelos quais estão registrados esses créditos e obrigações, em 31/08, na contabilidade:
Ativo Circulante
Cliente do Exterior...................................................... R$ 1.090,80

Passivo Circulante
Empréstimos no Exterior ......................................................R$ 603,90

Neste caso, a cotação em 30/09/10 do dólar (US$), para compra, foi de R$ 1,8429 e a do euro (€$), para venda, foi de R$ 0,834208, implicando o seguinte cálculo das variações cambiais:
- Clientes do exterior
US$ 1.000,00 X R$ 1,8429 = R$ 1.842,90 - R$ 1.090,80 = R$ 752,10

- Empréstimos no Exterior
€$ 1.000,00 X R$ 0,834208 = R$ 834,21 - R$ 603,90 = R$ 230,31

Lançamentos Contábeis pela apropriação da variação cambial em 30/09:
D – Clientes do exterior (Ativo Circulante)
C – Variação monetária ativa (Resultado)......................................................R$ 752,10

D - Variação monetária passiva (Resultado)
C - Empréstimos no exterior (Passivo Circulante)...................................................... R$ 230,31

96. VENDA A PRAZO DE UNIDADES IMOBILIÁRIAS CONCLUÍDAS

Na venda a prazo ou a prestação de unidades concluídas com recebimento contratado para mais de um exercício, o lucro bruto apurado poderá, para efeito de determinação do lucro real, ser reconhecido nas contas de resultado de cada ano-calendário, proporcionalmente aos recebimentos do período, observado o seguinte:

I - o lucro bruto será controlado mediante a utilização de conta ou contas do grupo de resultado de exercícios futuros no passivo não circulante, em que se registrarão a receita bruta da venda e o custo do imóvel;
II - por ocasião da venda, será determinada a relação entre o lucro bruto e a receita exclusiva da venda e, até o final de cada ano-calendário, será transferida, para o resultado de cada exercício, parte do lucro bruto proporcional ao recebimento ocorrido;
III - se o valor das parcelas for acrescido de atualização monetária e/ou juros, esses valores serão registrados, por ocasião dos recebimentos, como variação monetária ativa e juros ativos no resultado de cada período.

Exemplo:

Venda de um apartamento, no mês de janeiro/10, nas seguintes condições:
a) valor de venda: R$ 60.000,00
b) parcelado em 30 vezes - valor de cada parcela: R$ 2.000,00
c) custo de construção do apartamento: R$ 40.000,00
d) lucro bruto da operação: R$ 20.000,00
e) percentual de lucro bruto em relação à receita (R$ 20.000,00 : R$ 60.000,00): 33,33%
f) PNC = Passivo Não Circulante

Os registros contábeis serão feitos do seguinte modo:
a) Pela venda do apartamento:
D – Clientes (Ativo Circulante)
C – Receita diferida de imóveis vendidos (Passivo Não Circulante) ......................................................R$ 60.000,00

b) Pela baixa do imóvel do estoque:
D – Custo diferidos (Passivo Não Circulante)
C – Estoque de imóveis (Ativo Circulante)  ......................................................R$ 40.000,00

c) Pelo recebimento das parcelas mensais:
D – Bancos c/movimento (Ativo Circulante)
C – Clientes (Ativo Circulante)  ......................................................  R$ 2.000,00

d) Pela transferência da receita para o resultado do período:
D – Receita diferida de imóveis vendidos (Passivo Não Circulante)
C – Receita com venda de imóveis (Resultado) ......................................................R$ 2.000,00

e) Pela transferência do custo para o resultado do período:
D – Custo de imóveis vendidos (Resultado)
C – Custo diferido de imóveis vendidos (Passivo Não Circulante) ......................................................R$ 1.333,34

Nota: A determinação proporcional do custo da unidade imobiliária vendida, a ser apropriada no período, foi apurada da seguinte forma:

Valor do recebimento: R$ 2.000,00
Percentual do lucro bruto em relação à receita percebida: 33,33%
Valor do lucro bruto apurado: R$ 666,66
Valor do custo proporcional ao recebimento: R$ 1.333,34

Tratando-se de venda a prazo ou à prestação de unidade concluída com pagamento total contratado para o curso do período da venda, o lucro bruto será apurado e reconhecido, no resultado do período, na data em que se efetivar a transação.

97. VENDA AMBULANTE - CONTABILIZAÇÃO DO ICMS

Por ocasião da remessa de mercadorias para venda fora do estabelecimento deve ser destacado na Nota Fiscal geral o ICMS correspondente.

No momento da efetiva venda, a Nota Fiscal é emitida com o débito do ICMS.

Quando do retorno das mercadorias não vendidas, deverá ser emitida Nota Fiscal de entrada com destaque do ICMS.

Nota: Salientamos que o contribuinte deverá observar a legislação do ICMS de seu Estado, pertinente ao assunto.

O tratamento contábil na remessa de mercadorias para venda fora do estabelecimento poderá ser o seguinte:
I - quando da remessa das mercadorias conforme dados a seguir:
a) valor das mercadorias: R$ 20.000,00
b) valor do ICMS: R$ 3.400,00
D – ICMS s/venda ambulante (Ativo Circulante)
C – ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante)    ......................................................R$ 3.400,00

II - quando do retorno das mercadorias não vendidas conforme dados a seguir:
a) valor das mercadorias: R$ 5.000,00
b) valor do ICMS: R$ 850,00
D – ICMS a recolher (Passivo Circulante)
C – ICMS s/venda ambulante (Ativo Circulante) ......................................................R$ 850,00

III - pela venda efetiva de mercadorias conforme dados a seguir:
a) valor das mercadorias: R$ 15.000,00
b) valor do ICMS: R$ 2.550,00
D – ICMS s/vendas (Resultado)
C – ICMS s/venda ambulante (Ativo Circulante) ...................................................... R$ 2.550,00

98. VENDA DE BENS DO ATIVO PERMANENTE - APURAÇÃO DO GANHO OU PERDA DE CAPITAL

De acordo com o artigo 418 do RIR/99, serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na determinação do lucro real, os resultados na alienação, inclusive por desapropriação, na baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na liquidação de bens do ativo permanente.

O ganho de capital, excetuando-se as disposições especiais, será determinado com base no valor contábil do bem, assim entendido o que estiver registrado na escrituração da pessoa jurídica, corrigido monetariamente até 31/12/95 e diminuído, se for o caso, da depreciação, amortização ou exaustão acumulada.

Exemplo:

Considerando-se que determinada empresa possua um veículo cujos dados contábeis são os seguintes:
valor corrigido:......................................................R$ 22.000,00
(-) depreciação acumulada:................................. R$ 12.000,00
(=) valor líquido contábil: .....................................R$ 10.000,00

Se a empresa vender esse veículo por R$ 12.000,00, o ganho de capital corresponderá a:
valor da alienação:  ...........................................R$ 12.000,00
(-) valor líquido contábil:....................................R$ 10.000,00
(=) ganho de capital:.........................................R$ 2.000,00

Os registros contábeis envolvendo a operação poderão ser feitos da seguinte maneira:
a) pela baixa do veículo:
D – Custo do Imobilizado vendido (Resultado)
C – Veículos (Ativo Não Circulante - Imobilizado) ......................................................R$ 22.000,00

b) pela baixa da depreciação acumulada:
D – Depreciação acumulada (Ativo Não Circulante - Imobilizado)
C – Custo do Imobilizado vendido (Resultado)...................................................... R$ 12.000,00

c) pelo valor da venda:
D – Bancos (Ativo Circulante)
C – Receita de Imobilizado vendido (Resultado) ......................................................R$ 12.000,00