5. EXEMPLO DE CÁLCULO DA CSLL

Admitindo-se que uma pessoa jurídica, tributada pelo lucro real trimestral, sujeita a contribuição social à alíquota de 9% tenha apresentado a seguinte no 2º trimestre/2000:

- Apuração da base de cálculo:

- Determinação da contribuição social devida:

6. PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL

I - Pagamento em Quota Única

A contribuição social devida, apurada ao final de cada trimestre, será paga em quota única até o último dia útil do mês subseqüente ao do encerramento do período de apuração (art. 6º da Lei nº 9.430/96).

II - Pagamento Parcelado

À opção da pessoa jurídica, a contribuição devida poderá ser paga em até três quotas mensais, iguais e sucessivas, vencíveis no último dia útil dos três meses subseqüentes ao do encerramento do período de apuração a que corresponder, observado o seguinte:

a) nenhuma quota poderá ter valor inferior a R$ 1.000,00 (mil reais);

b) a contribuição social de valor inferior a R$ 2.000,00 (dois mil reais) será pago em quota única, até o último dia útil do mês subseqüente ao do encerramento do período de apuração;

c) as quotas da contribuição social serão acrescidas de juros equivalentes à taxa Selic, acumulada mensalmente, calculados a partir do primeiro dia do segundo mês subseqüente ao do encerramento do período de apuração até o último dia do mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês do pagamento;

d) a primeira quota ou quota única, quando paga até o vencimento, não sofrerá acréscimos.

7. CÓDIGOS PARA PREENCHIMENTO DO DARF

Para recolhimento da Contribuição Social sobre o Lucro, devem ser utilizados, os seguintes códigos no campo 04 do Darf:

- Entidades financeiras: 2030

- Demais pessoas jurídicas que apuram o lucro real trimestral: 6012

8. COMPENSAÇÃO DE VALORES PAGOS A MAIOR

As pessoas jurídicas submetidas à apuração trimestral da contribuição social, poderão compensar nos recolhimentos trimestrais:

a) o saldo de contribuição social pago a maior apurado em declaração de rendimentos que não tenha sido compensado em ano-calendário ou trimestre anteriores;

b) os valores recolhidos a maior em trimestres anteriores do próprio ano-calendário, ainda não compensados.

29.3 - Contribuição Social Sobre o Lucro - Pagamento Por Estimativa

1. PESSOAS JURÍDICAS OBRIGADAS AO PAGAMENTO MENSAL

A pessoa jurídica que houver optado pelo pagamento do Imposto de Renda calculado por estimativa, fica obrigada também, ao pagamento mensal da contribuição social sobre o lucro líquido (art. 30 da Lei nº 9.430/96).

2. BASE DE CÁLCULO

A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, devida pelas pessoas jurídicas que optarem pelo recolhimento por estimativa, corresponderá a soma dos seguintes valores apurados em cada mês (art. 29 da Lei nº 9.430/96):

- 12% da receita bruta auferida no período, proveniente das atividades que constituam o objeto da empresa;

- ganhos de capital obtidos na alienação de bens do ativo permanente e de aplicações em ouro não caraterizado como ativo financeiro;

- os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras de renda fixa e renda variável;

- demais receitas e resultados positivos decorrentes de operações não compreendidas no objeto da pessoa jurídica, inclusive os juros remuneratórios do capital próprio pagos ou creditados por sociedade da qual a empresa seja sócia ou acionista;

I - Empresas Prestadoras de Serviços - Base de Cálculo

A base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, devida pelas pessoas jurídicas que efetuarem o pagamento mensal por estimativa, corresponderá a 32% (trinta e dois por cento) da receita bruta, na forma definida na legislação vigente, auferida em cada mês do ano-calendário, para as pessoas jurídicas que exerçam as atividades, relacionadas abaixo, em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de setembro/2003 (art. 22 da Lei nº 10.684/2003):

a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares;

b) intermediação de negócios;

c) administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza;

d) prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).

II - Conceito de Receita Bruta e Exclusões

A receita bruta sobre a qual será calculada a CSLL, compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia, observando-se o seguinte:

a) a receita será computada na base de cálculo pelo regime de competência, ou seja, tomando por base a receita auferida, ainda que não recebida;

b) da receita bruta serão excluídos os valores relativos (Lei nº 8.981/95, art. 31):
- as vendas canceladas;

- aos descontos incondicionais concedidos;

- ao IPI incidente sobre as vendas e ao ICMS devido pelo contribuinte substituto, no regime de substituição tributária;

- às doações e patrocínios realizados sob a forma de prestação de serviços ou fornecimento de material de consumo para projetos culturais amparados pela Lei nº 8.313/91 (ADN COSIT nº 23/97);

c) não podem ser excluídos da receita bruta os seguintes valores:

- o ICMS incidente sobre as vendas e o ISS incidente sobre serviços;

- o custo do financiamento, nas vendas a prazo, contido no valor dos bens ou serviços ou destacado na Nota Fiscal (ADN nº 07/93).

III - Atividades Imobiliárias

As pessoas jurídicas que explorem atividades imobiliárias relativas a loteamento de terrenos, incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda, bem como a venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda, deverão considerar como receita bruta o montante efetivamente recebido, relativo às unidade imobiliárias vendidas (Lei nº 8.981/95, art. 30).

IV - Contratos Para Fornecimento de Bens Produzidos em Longo Prazo

Nos casos de contratos com prazo de execução superior a um ano, de construção por empreitada ou de fornecimento a preço determinado de bens ou serviços a serem produzidos, será computada na receita bruta parte do preço total da empreitada, ou dos bens ou serviços a serem fornecidos, determinada mediante a aplicação, sobre esse preço total, da percentagem do contrato ou da produção executada em cada mês, nos termos da IN SRF nº 21/79 (IN SRF nº 93/97, art. 5º, II).

V - Receitas Decorrentes de Contratos de Curto Prazo

Tratando-se de construções ou fornecimentos contratados com base em preço unitário de quantidades de bens ou serviços produzidos em prazo inferior a um ano, a receita deverá ser incluída na base de cálculo da CSLL, a medida em que os bens ou serviços forem produzidos ou executados.

VI - Contratos a Longo Prazo Com Entidades Governamentais

A receita decorrente de fornecimento de bens e serviços para pessoa jurídica de direito público ou empresas sob seu controle, empresas públicas, sociedades de economia mista ou suas subsidiárias, nos casos de empreitada ou fornecimento contratado , será reconhecida no mês do recebimento (IN SRF nº 93/97, art. 5º, IV).

Quando os créditos decorrentes desses contratos forem quitados pelo Poder Público com títulos de sua emissão, inclusive com certificados de Securitização emitidos especificamente para essa finalidade, para efeito de cálculo da CSLL mensal com base na presunção de lucros, a receita será considerada recebida somente por ocasião do resgate dos títulos ou de sua alienação sob qualquer forma (IN SRF nº 93/97, § 2º).

VII - Instituições Financeiras e Entidades a Ela Equiparadas

Para apuração do lucro estimado dos bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedade de crédito imobiliário, sociedade corretora de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativa de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta, a CSLL será calculada sobre a receita auferida, ajustada, observando-se o seguinte (§§ 8º e 9º do art. 3º da IN SRF nº 93/97):

 Poderão ser deduzidos da receita bruta:

a) no caso das instituições financeiras, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, e sociedades distribuidoras de títulos e valores mobiliários:

- despesas incorridas na captação de recursos de terceiros;

- despesas com obrigações por refinanciamentos, empréstimos e repasses de recursos de órgãos e instituições oficiais e do Exterior;

- despesas de cessão de créditos;

- despesas de câmbio;

- perdas com títulos e aplicações financeiras de renda fixa;

- perdas nas operações de renda variável;

b) no caso de empresas de seguros privados, o cosseguro e resseguros cedidos, os valores referentes a cancelamentos e restituições de prêmios que houverem sido computados em conta de receita, assim como a parcela dos prêmios destinada à constituição de provisões ou reservas técnicas;

c) no caso de entidade de previdência privada abertas e de empresas de capitalização, a parcela das contribuições e prêmios, respectivamente, destinada à constituição de provisões ou reservas técnicas.

Devem integrar a receita bruta:

a) os rendimentos obtidos em aplicações financeiras de renda fixa de titularidade de instituição financeira, sociedade de seguro, de previdência e de capitalização, sociedade corretora de títulos, valores mobiliários e câmbio, sociedade distribuidora de títulos e valores mobiliários ou sociedade de arrendamento mercantil;

b) os ganhos líquidos e rendimentos auferidos nas operações de renda variável realizadas em bolsa, no mercado de balcão organizado, autorizado por órgão competente, ou através de fundos de investimento, para a carteira própria das instituições referidas na letra anterior;

É vedada a dedução de qualquer despesa administrativa.

 3. ACRÉSCIMOS À BASE DE CÁLCULO - GANHOS DE CAPITAL E DEMAIS RESULTADOS

Serão acrescidos à base de cálculo, no mês em que forem auferidos, os ganhos de capital, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas não compreendidas na atividade, inclusive (IN SRF nº 93/97, art. 4º):

- os rendimentos auferidos nas operações de mútuo realizado entre pessoas jurídicas controladoras, controladas, coligadas ou interligadas, exceto se a mutuária for instituição autorizada a funcionar pelo Banco Central do Brasil;

- os ganhos de capital auferidos na alienação de participações societárias permanentes em sociedades coligadas e controladas, e de participações societárias que permaneceram no ativo da pessoa jurídica até o término do ano-calendário seguinte ao de suas aquisições;

- os ganhos auferidos em operações de cobertura (hedge) realizadas em bolsa de valores, de mercadorias e de futuros ou no mercado de balcão;

- a receita de locação de imóvel, quando não for este o objeto social da pessoa jurídica, deduzida dos encargos necessários à sua percepção;

- os juros de mora equivalentes a taxa Selic de que trata o § 4º do art. 39 da Lei nº9.250/95, relativos a impostos e contribuições a serem restituídos ou compensados;

- as variações monetárias ativas.

I - Apuração do Ganho de Capital na Alienação de Bens e Direitos

O ganho de capital, nas alienações de bens do ativo permanente e de ouro não considerado ativo financeiro, corresponderá à diferença positiva verificada entre o valor da alienação o respectivo valor contábil (IN SRF nº 93/97, art. 4º, § 1º).

Para efeito de apuração do ganho de capital, considera-se valor contábil:

a) no caso de investimento permanente em:

- participações societárias avaliadas pelo custo de aquisição, o valor de aquisição;

- participações societárias avaliadas pelo valor de patrimônio líquido, a soma algébrica dos seguintes valores:

- o valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado;

- ágio ou deságio na aquisição do investimento;

- provisão para perdas, constituída até 31 de dezembro de 1995, quando dedutível.

b) no caso das aplicações em ouro, não considerado ativo financeiro, o valor de aquisição;

c) no caso dos demais bens e direitos do ativo permanente, o custo de aquisição, diminuído dos encargos de depreciação, amortização ou exaustão acumulada;

d) no caso de outros bens e direitos não classificados no ativo permanente, considera-se valor contábil o custo de aquisição.

Nota: o custo dos bens adquiridos e os valores registrados contabilmente antes de 01.01.96, serão considerados pelo valor corrigido até 31.12.95.

Ressalte-se que a não comprovação dos custos pela pessoa jurídica implicará adição integral da receita à base de cálculo do Imposto de Renda devido mensalmente.

4. VALORES NÃO INTEGRANTES DA BASE DE CÁLCULO DO IMPOSTO

Não integram a base de cálculo do Imposto de Renda mensal calculado por estimativa (art. 7º da IN SRF nº 93/97):

I - os rendimentos produzidos por aplicação financeira de renda fixa;

II - os ganhos líquidos auferidos no mercado de renda variável, submetidos a tributação mensal separadamente;

III - a reversão de saldo de provisões anteriormente constituídas;

IV - as recuperações de créditos que não representem ingressos de novas receitas;

V - os lucros e dividendos decorrentes de participações societárias avaliadas pelo custo de aquisição e a contrapartida do ajuste por aumento do valor de investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial;

VI - os juros sobre o capital próprio auferidos.

5. ALÍQUOTA

Para determinação do valor da contribuição aplicam-se as seguintes alíquotas:

a) a partir de 01.01.99, sobre a base de cálculo apurada de acordo com as normas mencionadas anteriormente, aplica-se a alíquota de 8% para todas as pessoas jurídicas, inclusive as entidades financeiras e equiparadas (art. 19 da Lei nº 9.249/95, Emenda Constitucional de Revisão nº 10/96 e art. 7º da MP nº 1.807/99);

b) a partir de 01.05.99 até 30.01.2000, a alíquota passa a ser de 12% para todas as pessoas jurídicas,inclusive as entidades financeiras e equiparadas.

c) a partir de fevereiro/2000 a alíquota passa a ser de 9% para todas as pessoas jurídicas, inclusive as entidades financeiras e equiparadas (MP nº 1.858-10/99)

As pessoas jurídicas, tributadas pelo lucro real, que estiverem efetuando o pagamento da CSLL por estimativa, com base no art. 30 da Lei nº 9.430/96, deverão apurar a CSLL devida mensalmente a partir de 1º de maio até 31 de dezembro de 1999 mediante a utilização da alíquota de 12% (doze por cento).

6. REDUÇÃO OU SUSPENSÃO DOS PAGAMENTOS COM BASE EM BALANÇO OU BALANCETE

A forma de cálculo e pagamento da contribuição social deve seguir a forma adotada para cálculo e pagamento do Imposto de Renda, ou seja (art. 28 da Lei nº 9.430/96):

a) no mês em que o Imposto de Renda for apurado e pago por estimativa, a contribuição social também será apurada e paga com base no cálculo estimado;

b) no mês em que o pagamento do Imposto de Renda for reduzido ou suspenso em virtude de levantamento de balanço ou balancete nesse mês, a contribuição social também deverá ser apurada com base no resultado efetivamente apurado com observância da legislação comercial e fiscal, ajustado pelas adições e exclusões previstas na legislação, deduzindo-se do valor da contribuição social devida no período, os valores já pagos.

7. PRAZO DE RECOLHIMENTO

A contribuição social devida em cada mês, deverá ser recolhida no mesmo prazo do Imposto de Renda, ou seja, até o último dia útil do mês subseqüente ao de sua apuração.

I - Contribuição Social de Valor Inferior a R$ 10,00

Se o valor da contribuição social mensal a pagar resultar em valor inferior a R$ 10,00, deverá ser adicionado ao valor da contribuição social devida em período(s) subseqüente(s), até que o total seja igual ou superior a R$ 10,00, quando então, será pago no prazo previsto para o pagamento da contribuição devida no mês em que esse limite for atingido (art. 68 da Lei nº 9.430/96).

8. EXEMPLO DE CÁLCULO DA CSLL

Admitindo-se que uma pessoa jurídica, tributada pelo lucro real anual, sujeita a contribuição social à alíquota de 9%, tenha apresentado a seguinte situação, em determinado mês:

I – Apuração da base de cálculo:

II – Determinação da CSLL:

9. BÔNUS DE ADIMPLÊNCIA FISCAL

1- PESSOAS JURÍDICAS BENEFICIADAS

A partir do ano-calendário de 2003, as pessoas jurídicas adimplentes com os tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal (SRF) nos últimos cinco anos-calendário, submetidas ao regime de tributação com base no lucro real ou presumido, poderão se beneficiar do bônus de adimplência fiscal de que trata o art. 41 da Medida Provisória nº 66, de 2002, na forma disciplinada na Instrução Normativa SRF nº 231, de 25 de outubro de 2002 (DOU de 29.10.02).

Observe-se que o período de cinco anos-calendário será computado por ano completo, inclusive aquele em relação ao qual dar-se-á o aproveitamento do bônus.

2. PESSOAS JURÍDICAS IMPEDIDAS

Não fará jus ao bônus a pessoa jurídica que, nos últimos cinco anos-calendário, se enquadre em qualquer das seguintes hipóteses, em relação aos tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal:

I - lançamento de ofício;

II - débitos com exigibilidade suspensa;

III - inscrição em dívida ativa;

IV - recolhimentos ou pagamentos em atraso;

Nota: Essa restrição não se aplica na hipótese de a pessoa jurídica promover espontaneamente o pagamento ou recolhimento da totalidade dos débitos em atraso, juntamente com os acréscimos relativos aos juros e à multa de mora, até a data da utilização do bônus.

V - falta ou atraso no cumprimento de obrigação acessória.

2.1 - Desoneração da Pessoa Jurídica - Permissão Para Utilização do Bônus

Na hipótese de decisão definitiva, na esfera administrativa ou judicial, que implique desoneração integral da pessoa jurídica, as restrições referidas nos números I e II acima serão desconsideradas desde a origem.

Ocorrendo a desoneração, a pessoa jurídica poderá calcular, a partir do ano-calendário em que obteve a decisão definitiva, o bônus em relação aos anos-calendário em que estava impedida de deduzi-lo. Nesse caso a pessoa jurídica deverá efetuar recolhimento da totalidade dos débitos em atraso, juntamente com os acréscimos relativos aos juros e à multa de mora, até a data da utilização do bônus.

3. FORMA DE CÁLCULO

O bônus de adimplência fiscal será calculado aplicando-se o percentual de um por cento sobre a base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), determinada segundo as normas estabelecidas para as pessoas jurídicas submetidas ao regime de apuração com base no lucro presumido, observado o seguinte:

I - o bônus será calculado em relação à base de cálculo relativamente ao ano-calendário em que for permitido seu aproveitamento;

II - na hipótese de período de apuração trimestral, o bônus será calculado em relação aos quatro trimestres do ano-calendário e poderá ser deduzido da CSLL devida correspondente ao último trimestre.

4. UTILIZAÇÃO DO BÔNUS

O bônus, calculado na forma mencionada acima, será utilizado deduzindo-se da CSLL devida:

I - no último trimestre do ano-calendário, no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real trimestral ou lucro presumido;

II - no ajuste anual, na hipótese da pessoa jurídica tributada com base no lucro real anual.

A parcela do bônus que não puder ser aproveitada no período de apuração poderá ser deduzida nos anos-calendário subseqüentes, da seguinte forma:

I - em cada trimestre, no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real trimestral ou presumido;

II - no ajuste anual, no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real anual.

É vedado o ressarcimento ou a compensação de forma diferente da mencionada acima.

5. MULTA PELA UTILIZAÇÃO INDEVIDA

A utilização indevida do bônus implica a imposição das seguintes multas, calculadas sobre o valor da contribuição que deixar de ser recolhida em razão da dedução indevida do bônus:

I - 150%;

II - 225%, nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para prestar esclarecimentos.

5.1 - Redução da Multa

As multas serão reduzidas em:

I - 50%, se o contribuinte notificado, efetuar o pagamento do débito no prazo legal de impugnação (art. 6º da Lei nº 8.218/91);

II - 40%, se o contribuinte notificado requerer o parcela-mento do débito no prazo legal de impugnação (art. 60 da Lei nº 8.383/91).

6. CONTABILIZAÇÃO

O bônus será registrado na contabilidade da pessoa jurídica beneficiária, observando-se o seguinte:

I - na aquisição do direito, a débito de conta de Ativo Circulante e a crédito de Lucro ou Prejuízos Acumulados;

II - na utilização, a débito da provisão para pagamento da CSLL e a crédito da conta de Ativo Circulante referida no número I.

10. COMPENSAÇÃO DE VALORES PAGOS A MAIOR

As pessoas jurídicas que efetuem o recolhimento da CSLL com base na estimativa, poderão compensar nos recolhimentos mensais:

a) o saldo de contribuição social pago a maior apurado em declaração de rendimentos que não tenha sido compensado em ano-calendário ou meses anteriores;

b) os valores recolhidos a maior em meses anteriores do próprio ano-calendário, ainda não compensados.

11. CÓDIGOS PARA PREENCHIMENTO DO DARF

Para pagamento da contribuição social devem ser utilizados os seguintes códigos no campo 04 do Darf:

a) entidades financeiras: 2469;

b) demais empresas: 2484

12. AJUSTE DA DIFERENÇA DA CSLL - APURAÇÃO DO LUCRO REAL ANUAL

O saldo da CSLL (diferença entre a CSLL apurada no balanço anual e a soma da CSLL paga mensalmente), em 31 de dezembro, por ocasião da apuração do balanco anual terá o seguinte tratamento (art. 6º da Lei nº 9.430/96):

a) se o saldo apurado for positivo, deverá ser pago em quota única, até o último dia útil do mês de março do ano subseqüente, acrescido de juros calculados à taxa Selic acumulada mensalmente a partir de 1º de fevereiro até o último dia do mês anterior ao do pagamento, e de 1% no mês do pagamento;

b) se o saldo apurado for negativo, o valor pago a maior poderá ser compensado com o imposto a ser pago a partir do mês de abril do ano subseqüente, assegurada a alternativa de requerer a sua restituição, após a entrega da Declaração de Rendimentos;

c) o prazo mencionado na letra "a" não se aplica ao imposto relativo ao mês de dezembro, que deverá ser pago até o último dia útil do mês de janeiro do ano subseqüente.

29.4 - Contribuição Social Sobre o Lucro - Pagamento Pelo Lucro Presumido

1. PESSOAS JURÍDICAS OBRIGADAS AO PAGAMENTO TRIMESTRAL

A pessoa jurídica que houver optado pelo pagamento do Imposto de Renda calculado com base no lucro presumido, fica obrigada, também, ao pagamento trimestral da Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (arts. 28 e 29 da Lei nº 9.430/96 e 49 e 56 da IN SRF nº 93/97).

2. BASE DE CÁLCULO

A base de cálculo da Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido, devida pelas pessoas jurídicas que optarem pelo recolhimento por estimativa, corresponderá à soma dos seguintes valores apurados em cada mês (art. 29 da Lei nº 9.430/96):

a) 12% da receita bruta auferida no período, proveniente das atividades que constituam o objeto da empresa;

b) ganhos de capital obtidos na alienação de bens do ativo permanente e de aplicações em ouro não caraterizado como ativo financeiro e demais rendimentos e ganhos de capital;

c) 12% da parcela das receitas auferidas nas exportações a pessoas vinculadas ou para países com tributação favorecida, apurada durante o ano-calendário;

d) o valor relativo à diferença de encargos e receitas financeiras de mútuos nos casos de operações com pessoas vinculadas residentes ou domiciliadas no Exterior;

I - Empresas Prestadoras de Serviços - Base de Cálculo

A base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, devida pelas pessoas jurídicas que efetuarem o pagamento com base no lucro presumido, corresponderá a 32% (trinta e dois por cento) da receita bruta, na forma definida na legislação vigente, auferida em cada mês do ano-calendário, para as pessoas jurídicas que exerçam as atividades, relacionadas abaixo, em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de setembro/2003 (art. 22 da Lei nº 10.684/2003):

a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares;

b) intermediação de negócios;

c) administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza;

d) prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).

II - Acréscimo das Demais Receitas, Resultados e Ganhos de Capital à Base de Cálculo

Ao valor da base de cálculo apurada mediante aplicação do percentual de 12%, deverão ser acrescidos as demais receitas ou resultados positivos de operações não compreendidas na atividade da empresa, e os ganhos de capital, auferidos no período, tais como:

a) rendimentos de aplicações financeiras de renda fixa e ganhos líquidos de aplicações de renda variável;

Nota:

Os rendimentos e ganhos líquidos serão acrescidos à base de cálculo do lucro presumido por ocasião da alienação, resgate ou cessão do título ou aplicação.

b) rendimentos auferidos nas operações de mútuo, realizadas entre pessoas jurídicas controladoras, controladas, coligadas ou interligadas;

c) ganhos de capital auferidos na alienação de participações societárias permanentes em sociedades coligadas e controladas, e de participações societárias que permaneceram no ativo da pessoa jurídica até o término do ano-calendário seguinte ao de suas aquisições;

d) ganhos auferidos em operações de cobertura ("hedge") realizadas em bolsas de valores, de mercadorias e de futuros, ou no mercado de balcão;

e) receita de locação de imóvel, quando não for este o objeto social da pessoa jurídica;

f) juros relativos a impostos e contribuições a serem restituídos ou compensados;

g) variações monetárias ativas;

h) juros sobre capital próprio auferidos;

i) valores recuperados correspondentes a custos e despesas, inclusive com perdas no recebimento de créditos, que tenham sido deduzidos em período anterior no qual a empresa tenha sido tributada pelo lucro real;

j) multas ou qualquer outra vantagem paga ou creditada por pessoa jurídica, ainda que a título de indenização, em virtude de rescisão de contrato;

l) ganhos de capital nas alienações de bens e direitos;

Nota: Para efeitos de apuração de ganho de capital, os valores acrescidos em virtude de reavaliação somente poderão ser computados como parte integrante dos custos de aquisição dos bens ou direitos se a empresa comprovar que os valores acrescidos foram computados na determinação da base de cálculo do Imposto de Renda e da CSLL;

- tratando-se de bens e direitos cuja aquisição tenha ocorrido até o final de 1995, o custo de aquisição poderá ser atualizado monetariamente até 31 de dezembro desse ano, não se lhe aplicando qualquer atualização monetária a partir dessa data;

- tratando-se de bens e direitos adquiridos após 31 de dezembro de 1995, ao custo de aquisição dos bens e direitos não será atribuída qualquer atualização monetária.

m) juros ativos e os descontos financeiros obtidos;

n) ganhos de capital auferidos na devolução de bens e direitos ao titular ou sócio da pessoa jurídica;

III - Valores de Operações Praticadas Com Pessoas Vinculadas Residentes ou Domiciliadas no Exterior

Deve ser adicionada à base de cálculo da CSLL no quarto trimestre do ano-calendário (art. 36, VII a IX e § 10 da IN SRF nº 93/97):

a) o valor resultante da aplicação do percentual de que 12%, sobre a parcela das receitas auferidas nas exportações às pessoas vinculadas ou aos países com tributação favorecida que exceder ao valor já apropriado na escrituração da empresa;

b) o valor dos encargos suportados pela mutuária que exceder ao limite calculado com base na taxa Libor, para depósitos em dólares dos Estados Unidos da América, pelo prazo de seis meses, acrescido de três por cento anuais a título de spread, proporcionalizados em função do período a que se referirem os juros, quando pagos ou creditados a pessoa vinculada no Exterior e o contrato não for registrado no Banco Central do Brasil;

c) a diferença de receita, auferida pela mutuante, correspondente ao valor calculado com base na taxa a que se refere o inciso anterior e o valor contratado, quando este for inferior, caso o contrato, não registrado no Banco Central do Brasil, seja realizado com mutuária definida como pessoa vinculada domiciliada no Exterior.

3. ALÍQUOTA

Relativamente aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º de fevereiro de 2000, a alíquota da CSLL, passa a ser de 9% (MP nº 1.858-10/99)

3.1. BÔNUS DE ADIMPLÊNCIA FISCAL

1. PESSOAS JURÍDICAS BENEFICIADAS

A partir do ano-calendário de 2003, as pessoas jurídicas adimplentes com os tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal (SRF) nos últimos cinco anos-calendário, submetidas ao regime de tributação com base no lucro real ou presumido, poderão se beneficiar do bônus de adimplência fiscal de que trata o art. 41 da Medida Provisória nº 66, de 2002, na forma disciplinada na Instrução Normativa SRF nº 231, de 25 de outubro de 2002 (DOU de 29.10.02).

Observe-se que o período de cinco anos-calendário será computado por ano completo, inclusive aquele em relação ao qual dar-se-á o aproveitamento do bônus.

2. PESSOAS JURÍDICAS IMPEDIDAS

Não fará jus ao bônus a pessoa jurídica que, nos últimos cinco anos-calendário, se enquadre em qualquer das seguintes hipóteses, em relação aos tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal:

I - lançamento de ofício;

II - débitos com exigibilidade suspensa;

III - inscrição em dívida ativa;

IV - recolhimentos ou pagamentos em atraso;

Nota: Essa restrição não se aplica na hipótese de a pessoa jurídica promover espontaneamente o pagamento ou recolhimento da totalidade dos débitos em atraso, juntamente com os acréscimos relativos aos juros e à multa de mora, até a data da utilização do bônus.

V - falta ou atraso no cumprimento de obrigação acessória.

2.1 - Desoneração da Pessoa Jurídica - Permissão Para Utilização do Bônus

Na hipótese de decisão definitiva, na esfera administrativa ou judicial, que implique desoneração integral da pessoa jurídica, as restrições referidas nos números I e II acima serão desconsideradas desde a origem.

Ocorrendo a desoneração, a pessoa jurídica poderá calcular, a partir do ano-calendário em que obteve a decisão definitiva, o bônus em relação aos anos-calendário em que estava impedida de deduzi-lo. Nesse caso a pessoa jurídica deverá efetuar recolhimento da totalidade dos débitos em atraso, juntamente com os acréscimos relativos aos juros e à multa de mora, até a data da utilização do bônus.

3. FORMA DE CÁLCULO

O bônus de adimplência fiscal será calculado aplicando-se o percentual de um por cento sobre a base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), determinada segundo as normas estabelecidas para as pessoas jurídicas submetidas ao regime de apuração com base no lucro presumido, observado o seguinte:

I - o bônus será calculado em relação à base de cálculo relativamente ao ano-calendário em que for permitido seu aproveitamento;

II - na hipótese de período de apuração trimestral, o bônus será calculado em relação aos quatro trimestres do ano-calendário e poderá ser deduzido da CSLL devida correspondente ao último trimestre.

4. UTILIZAÇÃO DO BÔNUS

O bônus, calculado na forma mencionada acima, será utilizado deduzindo-se da CSLL devida:

I - no último trimestre do ano-calendário, no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real trimestral ou lucro presumido;

II - no ajuste anual, na hipótese da pessoa jurídica tributada com base no lucro real anual.

A parcela do bônus que não puder ser aproveitada no período de apuração poderá ser deduzida nos anos-calendário subseqüentes, da seguinte forma:

I - em cada trimestre, no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real trimestral ou presumido;

II - no ajuste anual, no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real anual.

É vedado o ressarcimento ou a compensação de forma diferente da mencionada acima.

5. MULTA PELA UTILIZAÇÃO INDEVIDA

A utilização indevida do bônus implica a imposição das seguintes multas, calculadas sobre o valor da contribuição que deixar de ser recolhida em razão da dedução indevida do bônus:

I - 150%;

II - 225%, nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para prestar esclarecimentos.

5.1 - Redução da Multa

As multas serão reduzidas em:

I - 50%, se o contribuinte notificado, efetuar o pagamento do débito no prazo legal de impugnação (art. 6º da Lei nº 8.218/91);

II - 40%, se o contribuinte notificado requerer o parcela-mento do débito no prazo legal de impugnação (art. 60 da Lei nº 8.383/91).

6. CONTABILIZAÇÃO

O bônus será registrado na contabilidade da pessoa jurídica beneficiária, observando-se o seguinte:

I - na aquisição do direito, a débito de conta de Ativo Circulante e a crédito de Lucro ou Prejuízos Acumulados;

II - na utilização, a débito da provisão para pagamento da CSLL e a crédito da conta de Ativo Circulante referida no número I.

29.5 - Contribuição Social Sobre o Lucro - Pagamento Pelo Lucro Arbitrado

1. PESSOAS JURÍDICAS OBRIGADAS

A pessoa jurídica que houver optado pelo pagamento do Imposto de Renda calculado com base no lucro arbitrado fica obrigada também ao pagamento trimestral da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (arts. 28 da Lei nº 9.430/96).

2. BASE DE CÁLCULO

A base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, devida pelas pessoas jurídicas que optarem pelo recolhimento pelo lucro arbitrado, corresponderá a soma dos seguintes valores apurados em cada trimestre (art. 29 da Lei nº 9.430/96):

I - nas empresas comerciais, industriais e prestadoras de serviços:

a) 12% da receita bruta auferida no período, proveniente das atividades que constituam o objeto da empresa ;

b) dos ganhos de capital obtidos na alienação de bens do ativo permanente e de aplicações em ouro não caracterizado como ativo financeiro e demais rendimentos e ganhos de capital

II - para os bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos e valores mobiliários, sociedades distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização, e entidades de previdência privada, abertas (§§ 6º e 7º do art 3º e § 1º do art. 53 da IN SRF nº 11/96):

a) 12% da receita bruta auferida no trimestre, ajustada pelas seguintes deduções:

a.1) no caso das instituições financeiras, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio e distribuidoras de títulos e valores mobiliários:

- despesas de captação de recursos de terceiros;

- encargos com obrigações por refinanciamentos, empréstimos e repasses de recursos de órgãos e instituições oficiais;

- despesas de câmbio;

a.2) no caso das empresas de seguros privados: o cosseguro e resseguro cedidos, os valores referentes a cancelamento e restituições de prêmios que houverem sido computados como receitas, a parcela dos prêmios destinada à constituição de provisões ou reservas técnicas;

a.3) no caso de entidades de previdência privada abertas e de empresas de capitalização, a parcela das contribuições e prêmios destinada à constituição de provisões ou reservas técnicas;

Nota: Ressalte-se que é vedada a dedução de qualquer despesa administrativa.

b) dos rendimentos obtidos em aplicações financeiras de renda fixa de titularidade de instituição financeira, sociedade de seguro, de previdência e de capitalização, sociedade corretora de títulos, valores mobiliários e câmbio, sociedade distribuidora de títulos e valores mobiliários ou sociedade de arrendamento mercantil;

c) dos ganhos líquidos e rendimentos auferidos nas operações de renda variável realizadas em bolsa, no mercado de balcão organizado, autorizado por órgão competente, ou por meio de fundos de investimento, para a carteira própria das instituições mencionadas na letra "b" acima.

3. ALÍQUOTA

Relativamente aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º de fevereiro de 2000, a alíquota da CSLL, passa a ser de 9% (MP nº 1.858-10/99)

3.1. BÔNUS DE ADIMPLÊNCIA FISCAL

1. PESSOAS JURÍDICAS BENEFICIADAS

A partir do ano-calendário de 2003, as pessoas jurídicas adimplentes com os tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal (SRF) nos últimos cinco anos-calendário, submetidas ao regime de tributação com base no lucro real ou presumido, poderão se beneficiar do bônus de adimplência fiscal de que trata o art. 41 da Medida Provisória nº 66, de 2002, na forma disciplinada na Instrução Normativa SRF nº 231, de 25 de outubro de 2002 (DOU de 29.10.02).

Observe-se que o período de cinco anos-calendário será computado por ano completo, inclusive aquele em relação ao qual dar-se-á o aproveitamento do bônus.

2. PESSOAS JURÍDICAS IMPEDIDAS

Não fará jus ao bônus a pessoa jurídica que, nos últimos cinco anos-calendário, se enquadre em qualquer das seguintes hipóteses, em relação aos tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal:

I - lançamento de ofício;

II - débitos com exigibilidade suspensa;

III - inscrição em dívida ativa;

IV - recolhimentos ou pagamentos em atraso;

Nota: Essa restrição não se aplica na hipótese de a pessoa jurídica promover espontaneamente o pagamento ou recolhimento da totalidade dos débitos em atraso, juntamente com os acréscimos relativos aos juros e à multa de mora, até a data da utilização do bônus.

V - falta ou atraso no cumprimento de obrigação acessória.

2.1 - Desoneração da Pessoa Jurídica - Permissão Para Utilização do Bônus

Na hipótese de decisão definitiva, na esfera administrativa ou judicial, que implique desoneração integral da pessoa jurídica, as restrições referidas nos números I e II acima serão desconsideradas desde a origem.

Ocorrendo a desoneração, a pessoa jurídica poderá calcular, a partir do ano-calendário em que obteve a decisão definitiva, o bônus em relação aos anos-calendário em que estava impedida de deduzi-lo. Nesse caso a pessoa jurídica deverá efetuar recolhimento da totalidade dos débitos em atraso, juntamente com os acréscimos relativos aos juros e à multa de mora, até a data da utilização do bônus.

3. FORMA DE CÁLCULO

O bônus de adimplência fiscal será calculado aplicando-se o percentual de um por cento sobre a base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), determinada segundo as normas estabelecidas para as pessoas jurídicas submetidas ao regime de apuração com base no lucro presumido, observado o seguinte:

I - o bônus será calculado em relação à base de cálculo relativamente ao ano-calendário em que for permitido seu aproveitamento;

II - na hipótese de período de apuração trimestral, o bônus será calculado em relação aos quatro trimestres do ano-calendário e poderá ser deduzido da CSLL devida correspondente ao último trimestre.

4. UTILIZAÇÃO DO BÔNUS

O bônus, calculado na forma mencionada acima, será utilizado deduzindo-se da CSLL devida:

I - no último trimestre do ano-calendário, no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real trimestral ou lucro presumido;

II - no ajuste anual, na hipótese da pessoa jurídica tributada com base no lucro real anual.

A parcela do bônus que não puder ser aproveitada no período de apuração poderá ser deduzida nos anos-calendário subseqüentes, da seguinte forma:

I - em cada trimestre, no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real trimestral ou presumido;

II - no ajuste anual, no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real anual.

É vedado o ressarcimento ou a compensação de forma diferente da mencionada acima.

5. MULTA PELA UTILIZAÇÃO INDEVIDA

A utilização indevida do bônus implica a imposição das seguintes multas, calculadas sobre o valor da contribuição que deixar de ser recolhida em razão da dedução indevida do bônus:

I - 150%;

II - 225%, nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para prestar esclarecimentos.

5.1 - Redução da Multa

As multas serão reduzidas em:

I - 50%, se o contribuinte notificado, efetuar o pagamento do débito no prazo legal de impugnação (art. 6º da Lei nº 8.218/91);

II - 40%, se o contribuinte notificado requerer o parcela-mento do débito no prazo legal de impugnação (art. 60 da Lei nº 8.383/91).

6. CONTABILIZAÇÃO

O bônus será registrado na contabilidade da pessoa jurídica beneficiária, observando-se o seguinte:

I - na aquisição do direito, a débito de conta de Ativo Circulante e a crédito de Lucro ou Prejuízos Acumulados;

II - na utilização, a débito da provisão para pagamento da CSLL e a crédito da conta de Ativo Circulante referida no número I

29.6 - CSLL Diferida

De acordo com o Princípio Contábil da Competência, se a contabilidade já reconheceu uma receita ou lucro, a despesa de CSLL deve ser reconhecida nesse mesmo período, ainda que tais receitas e lucros tenham a sua tributação diferida para efeitos fiscais, ou seja, a CSLL incidente sobre elas será pago em períodos futuros.

Ressalte-se que o diferimento da CSLL é feito somente para fins fiscais em controles extra-contábeis, não alterando o lucro líquido na contabilidade, pois em função do regime de competência, na contabilidade não há postergação do reconhecimentos do resultado.

O tratamento contábil aplicável neste caso é similar ao do Imposto de Renda Diferido, examinado no tópico 28.7.

30. CONTAS A PAGAR E OUTRAS OBRIGAÇÕES

30.1 - Adiantamentos de Clientes

Os valores recebidos de clientes por conta de fornecimento de bens e/ou serviços devem ser classificados como um passivo usualmente registrado nessa conta, pois representa a obrigação contratual de produzir os bens ou prestar os serviços, ou da devolução do dinheiro recebido caso isso não se concretize.

Essa conta pode figurar no Circulante ou no exigível a longo prazo dependendo do prazo fixado para cumprimento da obrigação.

Se contrato estabelecer que os adiantamentos estão sujeitos a atualização monetária, isto deverá ser reconhecido contabilmente, pelo regime de competência, com base no indexador fixado contratualmente, mediante débito na conta de variações monetárias passivas no resultado e crédito na conta que registra o adiantamento no Passivo.

30.2 - Contas a Pagar

Nessa conta são registradas as obrigações decorrentes do fornecimento de utilidades e da prestação de serviços, tais como de energia elétrica, água, telefone, propaganda, aluguéis e honorários profissionais de terceiros, além de outras obrigações que não constam de contas específicas e que são pouco comuns para a empresa.

30.3 - Ordenados e Salários a Pagar

Os valores relativos a salários e ordenados devem ser provisionados pelo regime de competência, devendo incluir todos os benefícios aos quais o empregado tenha direito, tais como: horas extras, adicionais insalubridade e periculosidade, prêmios, etc., mediante débito na conta de despesa com ordenados e salários e crédito na conta ordenados e salários a pagar no Passivo Circulante.

30.4 - Encargos Sociais a Recolher

Os encargos sociais, (INSS parte do empregado e da empresa e FGTS) incidentes sobre os salários e ordenados pagos ou creditados pela empresa, devem ser registrados nessa conta, pelo regime de competência, com base nas taxas previstas na legislação ou mesmo por valores estimados, devendo-se mensalmente ajustar a diferença.

30.5 - Arrendamento Mercantil

O IAS 17 normatiza o registro contábil e a divulgação de operações relacionadas a arrendamento mercantil. Esta norma deve ser seguida tanto por arrendadores quanto por arrendatários em sua completude.

A legislação tributária possui grande influência nesta matéria no Brasil, determinando o registro dos bens que são objeto de arrendamento no Ativo das arrendadoras, independentemente da classificação da operação, quer seja como arrendamento mercantil ou como financeiro ou operacional. Desta forma, a contabilidade nacional, praticada por empresas que atuam no Sistema Financeiro Nacional (SFN) diverge dos padrões estabelecidos pelo IASB. A seguir, seguem as operações que não estão sujeiras às disposições contidas no pronunciamento IAS 17:

I - arrendamento mercantil para exploração de minérios, petróleo, gás natural e recursos similares não regeneráveis;

II - acordos de licenciamento para itens como fitas cinematográficas, registros de vídeos, peças teatrais, manuscritos, patentes e direitos autorais;

III - propriedades detidas por arrendatários que sejam registradas como investimentos (IAS 40 - Investment Property);

IV - propriedade de investimento proporcionada por arrendadores por meio de arrendamento operacional (IAS 40 - Investment Property);

V - ativos biológicos detidos por arrendatários por meio de arrendamento financeiro (IAS 41 - Agriculture); e

VI - ativos biológicos proporcionados por arrendadores por meio de arrendamento operacional (IAS 41 - Agriculture).

Algumas destas operações, em terras nacionais, são reguladas por agências nacionais reguladoras ou possuem regulamentação específica, já subordinada a diferentes normas do IASB.

Detalhes e descrição da norma internacional

Dentro da estrutura do IAS 17, as ocorrências de arrendamento mercantil são classificadas em operacionais e financeiras e enfatizam a transferência dos riscos e dos benefícios relacionados à propriedade dos ativos, do arrendador para o arrendatário. De maneira mais direta, o pronunciamento internacional observa a essência econômica da operação ao invés da forma jurídica da mesma.

Arrendamento financeiro corresponde às operações nas quais podem ser classificados todos os riscos e benefícios ligados à propriedade do ativo e que são substancialmente transferidos para o arrendatário. Como arrendamento operacional, são definidas as operações que não são classificadas como arrendamento financeiro, ou seja, aquelas em que os riscos e os benefícios ligados à propriedade dos ativos não são transferidos ao arrendatário.

O pronunciamento do IASB especifica algumas situações que, individualmente ou em conjunto, ensejariam uma correta classificação da operação na categoria arrendamento financeiro:

I - o contrato transfere a propriedade do ativo para o arrendatário ao final do período do arrendamento;

II - o contrato dá ao arrendatário a opção de comprar o ativo por um preço que se espera ser suficientemente inferior ao valor justo do ativo na data em que a opção se tornar exercível de modo que, no início do arrendamento, seja razoavelmente certo que a opção será exercida;

III - o ativo for arrendado por um período superior à sua vida econômica, mesmo que o título não seja transferido;

IV - o valor presente dos pagamentos mínimos, no início do arrendamento, for praticamente igual ao valor justo do bem arrendado; e

V - os ativos arrendados forem de natureza específica de tal maneira que somente o arrendatário poderia utilizá-los sem que fossem feitas modificações significativas.

De maneira adicional, o pronunciamento IAS 17 apresenta algumas situações que, também individualmente ou em conjunto, caracterizam o arrendamento financeiro, conforme especificados abaixo:

I - o arrendatário poder cancelar o contrato arcando com os eventuais prejuízos do arrendador, relacionados ao cancelamento;

II - o contrato estabelecer que os ganhos ou perdas decorrentes da flutuação do valor justo do valor residual são atribuíveis ao arrendatário; e

III - o contrato possibilitar que o arrendatário continue o arrendamento por um segundo período, pagando contraprestações substancialmente inferiores ao valor de mercado do referido arrendamento.

Estas situações deixam claros os processos que devem ser analisados para que uma operação deva ser considerada como arrendamento financeiro, seguindo os ditames do pronunciamento internacional.

Reconhecimento das operações nos arrendatários

O pronunciamento IAS 17 estabelece as formas corretas de se classificar as operações de arrendamento mercantil entre as modalidades operacional e financeiro e, adicionalmente, também dispõe sobre o tratamento contábil dado a esta operação tanto pelo arrendador como pelo arrendatário.

Em se tratando das demonstrações contábeis do arrendatário, as operações de arrendamento operacional não são reconhecidas na sua estrutura. Nestes casos, o IAS 17 estabelece que estas contraprestações pagas devam ser reconhecidas na forma de despesa de maneira equalizada e constante por todo o prazo do arrendamento, a não ser que exista outra base que melhor represente o tempo do benefício do usuário do bem.

Para os casos de arrendamento financeiro, tais operações devem ser reconhecidas no balanço do arrendatário como um ativo e um passivo simultaneamente, com valores iguais e por valor justo do ativo arrendado ou, ainda, pelo valor presente das contraprestações, no caso de este último ser o valor mais baixo.

No cálculo do valor presente dos pagamentos mínimos, a taxa de juros a ser utilizada deve ser a taxa de juros da própria operação, especificada de maneira explícita ou não. Para uma situação em que não seja possível a sua determinação, a taxa a ser utilizada deve ser a de captação de financiam ento por parte do arrendatário. Não se pode esquecer, para a composição do valor do referido ativo, todo e qualquer custo direto inicial em que o arrendatário tenha incorrido.

O IAS 17 ainda define, para operações de arrendamento financeiro, que as contraprestações pagar pelo arrendatário durante o contrato devem ser diluídas nos encargos financeiros que incidirem sobre esta operação e sobre a amortização do passivo.

Deve ser observado, por parte do arrendatário, o Princípio da Competência, respeitando os fatos geradores, ou seja, o tempo de vigência do contrato para a correta alocação dos encargos financeiros gerados, gerando, com isso, uma taxa periódica e constante de juros sobre o saldo do passivo.

No caso de arrendamento financeiro, o IAS 17 estabelece que os aluguéis contingentes (definido pela norma como a parcela das contraprestações que não é fixada, pois é baseada em fator divergente da simples sequência temporal), sejam reconhecidos como despesas no período em que foram incorridos efetivamente.

Para a depreciação, o IAS 17 define que o arrendatário deve efetuar o cálculo, para os ativos considerados em contratos de arrendamento financeiro, sempre considerando o período esperado de uso do ativo, em uma base relacionável com a política de depreciação utilizada para o restante dos ativos depreciáveis e de acordo com o que também é estabelecido pelo pronunciamento IAS 16 (Property, Plant and Equipment) e IAS 38 (Intangible Assets).

A Norma estabelece, ainda, que se houver certeza razoável de que a propriedade do ativo será transferida para o arrendatário no final do contrato, o período de uso esperado é a própria vida útil do ativo. Caso ocorra de maneira distinta, o ativo deve ser depreciado durante o prazo do arrendamento ou de sua vida útil, considerando o menor período dentre as duas alternativas.

Os requisitos do pronunciamento IAS 32 (Financial Instruments: Disclosure and Presentation) devem ser satisfeitos nas operações de arrendamento financeiro, mas de maneira adicional, os arrendatários também devem realizar a divulgação dos seguintes pontos:

I - o valor contábil líquido na data do balanço, para cada categoria de ativo;

II - uma reconciliação entre o valor total dos pagamentos mínimos e o seu valor presente e, ainda, os valores totais desses pagamentos e o valor presente dos pagamentos a serem efetuados nos períodos até um ano, entre um e cinco anos, e valores acima de cinco anos; e

III - os aluguéis contingentes reconhecidos como despesa no período.

Considerando as operações de arrendamento operacional, os arrendatários devem divulgar o total de pagamentos mínimos futuros dos arrendamentos operacionais que não sejam passíveis de cancelamento e que serão efetuados no período de um ano, entre um e cinco anos e acima de cinco anos.

Por fim, os arrendatários ainda devem divulgar, em ambos os arrendamentos (financeiros e operacionais), as seguintes informações:

I - o valor total dos pagamentos futuros mínimos de subarrendamentos a receber dos subarrendamentos que não sejam passíveis de cancelamento;

II - uma descrição geral dos principais contratos de arrendamento, incluindo, no mínimo, as informações que seguem:

a) a base pela qual os aluguéis contingentes são determinados;

b) a existência de cláusulas sobre prazos de renovação ou opções de compra e de repasse de custos; e

c) as restrições impostas pelos contratos de arrendamento, tais como aquelas relativas a dividendos, a dívidas adicionais e a arrendamentos futuros.

Reconhecimento das operações nos arrendadores

Os arrendadores, por sua vez, nas operações de arrendamento financeiro, devem realizar o reconhecimento dos ativos que são mantidos sob o arrendamento financeiro no balanço como ativos realizáveis por um valor que seja igual ao saldo do investimento líquido do arrendamento.

O devido reconhecimento da receita financeira deve ser expresso por valores que evidenciem uma taxa de retorno periódica e constante ocorrida sobre o investimento líquido do arrendador no arrendamento financeiro.

Em se tratando das operações de arrendamento operacional, os arrendadores devem reconhecer os ativos utilizados nos contratos de arrendamento operacional seguindo a natureza de cada um deles. Os custos diretos iniciais que foram incorridos pelos arrendadores para que ocorresse um arrendamento operacional são adicionados ao valor do ativo registrado e, também, reconhecidos como despesa durante o prazo do contrato, proporcionalmente ao reconhecimento das receitas do arrendamento que forem auferidas.

Nos contratos de arrendamento operacional, as receitas geradas devem ser reconhecidas em valores periódicos e constantes por toda a vigência do contrato, exceção dada quando exista uma base mais bem representativa do tempo para que o benefício do uso do bem que esteja arrendado seja diminuído.

A forma de se tratar a depreciação dos ativos que estejam arrendados deve ser semelhante à forma utilizada normalmente pelo arrendador, quando considerar ativos semelhantes aos arrendados, e deve ser calculada seguindo os ditames do IAS 16 (Property, Plant and Equipment) e do IAS 38 (Intangible Assets).

Os arrendadores ainda devem, de maneira adicional aos requisitos do IAS 32 (Financial Instruments: Disclosure and Presentation), para a divulgação das operações de arrendamento financeiro, reconciliar o saldo do investimento bruto total no arrendamento, na data do balanço, e evidenciar o valor presente dos recebimentos mínimos em arrendamentos a receber no futuro.

Também é uma obrigação dos arrendadores a realização de divulgação do saldo do investimento bruto total no arrendamento, na data do balanço, e o valor presente dos recebimentos mínimos em arrendamentos a receber nos períodos até um ano, entre um e cinco anos, e para as operações com prazo superior a cinco anos. Devem divulgar a receita financeira a realizar, os valores residuais não garantidos em favor do arrendador e o saldo da provisão estimada para créditos de liquidação duvidosa, eventualmente constituída com base nos arrendamentos mínimos a receber que forem considerados incobráveis.

Mudando o foco para as operações de arrendamento operacional, os arrendadores devem realizar a divulgação relativa a pagamentos futuros mínimos dos arrendamentos operacionais que não sejam passíveis de cancelamento, por seus valores totais e a receber no intervalo de um ano, entre um e cinco anos e em um período superior a cinco anos.

Considerando ambos os arrendamentos (financeiros e operacionais), os arrendadores devem realizar a divulgação das seguintes informações:

I - os aluguéis contingentes reconhecidos como receita durante o período; e

II - uma descrição geral dos principais contratos de arrendamentos do arrendador.

Operações de Sale and Leaseback

O tratamento contábil que é dado a uma transação de Sale and Leaseback varia conforme o tipo do arrendamento considerado na operação. Para os casos em que a transação de Sale and Leaseback gerar um arrendamento financeiro, o lucro na venda do ativo, quando o valor venal for maior que o valor contábil, deve ser diferido, amortizado durante o prazo de arrendamento, e evidenciado nas demonstrações contábeis do vendedor-arrendatário.

Para o caso de a operação de Sale and Leaseback gerar um arrendamento operacional e ficar claro que a operação foi realizada sendo considerado valor justo, todo e qualquer resultado (lucro ou prejuízo) que seja oriundo da venda do ativo deve ser imediatamente reconhecido nas demonstrações contábeis do vendedor-arrendatário.

Considerando as situações em que o referido preço de venda ficar abaixo do valor justo, os resultados gerados na venda do ativo devem ser imediatamente reconhecidos nas demonstrações contábeis do vendedor-arrendatário.

Uma situação específica deve ser apresentada para o caso de o prejuízo ser compensado com pagamentos mínimos inferiores ao preço de mercado. Para este caso, tal prejuízo deve ser diferido e, na sequência, amortizado proporcionalmente às contraprestações durante o período em que tem a expectativa de que o ativo venha a ser utilizado.

Mas se o preço de venda estiver acima do valor justo, este excesso diante do valor justo deverá ser diferido e, posteriormente, amortizado durante o período em que se espera que o ativo possa ser utilizado.

Para as operações de Sale and Leaseback que resultarem em arrendamentos operacionais, caso o valor justo do ativo na data da operação seja menor que o seu respectivo valor contábil, o prejuízo que for decorrente da diferença entre ambos deve ser imediatamente reconhecido.

Normas para instituições financeiras

A lei n° 6.099 de 1974, a qual possui alterações introduzidas pela lei n° 7.132 de 1983, estabelecem as normas brasileiras para as operações de arrendamento. Muito embora estes textos legais estabeleçam o tratamento tributário das operações de arrendamento mercantil, eles também determinam que os bens destinados a arrendamento mercantil devam ser registrados pela contabilidade em conta específica no grupo Ativo Não Circulante, subgrupo Imobilizado da arrendadora, gerando, desta forma, um ponto divergente entre as regras nacionais e as normas internacionais.

Toda a regulamentação de operações de arrendamento dentro do SFN está evidenciada no regulamento anexo à Resolução 2.309, de 1996, com as alterações estabelecidas pelas Resoluções 2.595 e 2.659, ambas de 1999 e pela Resolução 3.175, de 2004, além de consolidada no COSIF 1.7 - Operações de Arrendamento Mercantil e no COSIF 1.11.8 - Imobilizado de Arrendamento. Especificamente a Resolução 2.309/96 estabelece duas formas de operações de arrendamento, que são os financeiros e os operacionais.

No arrendamento financeiro, são incluídas as operações nas quais as contraprestações e os demais pagamentos previstos no contrato, desde que devidos pela arrendatária, sejam normalmente suficientes para que a arrendadora recupere o custo do bem arrendado durante o prazo de vigência do contrato e, além disso, que possa obter um retorno financeiro sobre os recursos que foram investidos e cujas despesas de manutenção, assistência técnica e serviços relacionados à operacionalidade do bem arrendado sejam de responsabilidade da arrendatária. Ainda, cujo preço para o exercício da opção de compra seja pactuado de maneira não arbitrária, podendo até ser o valor de mercado do bem arrendado no instrumento contratual.

Dentro das operações de arrendamento operacional, são incluídas as operações em que as contraprestações a serem pagas pela arrendatária estejam relacionadas ao custo de arrendamento do bem e os serviços inerentes a sua colocação à disposição da arrendatária, não podendo, ainda, o valor presente dos pagamentos ultrapassar o equivalente a 90% (noventa por cento) do custo do bem, em que o prazo contratual seja inferior a 75% (setenta e cinco por cento) do prazo de vida útil econômica do bem, cujo preço para o exercício da opção de compra seja o valor de mercado do bem arrendado e que não haja nenhuma previsão de pagamento de Valor Residual Garantido (VRG).

Para o correto reconhecimento das operações de arrendamento, o COSIF estabelece que o arrendador deva registrar ditas operações de arrendamento financeiro dentro do seu ativo, na conta contábil Arrendamentos Financeiros a Receber, com a devida redução das Rendas a Apropriar de Arrendamentos Financeiros a Receber. Estas rendas contratuais devem sofrer apropriações periódicas e mensais durante a vigência do contrato e, para os contratos que possuam cláusulas de variação cambial em seu bojo, tais saldos devem ser atualizados também seguindo periodicidade mensal enquanto ocorrer a vigência do contrato.

O valor residual deve ser registrado pelo arrendador no ativo, na conta contábil Valor Residual a Realizar, tendo como contrapartida neste lançamento a conta contábil retificadora denominada Valores Residuais a Balancear. As parcelas relativas à antecipação do VRG devem ser registradas contabilmente em conta denominada Credores por Antecipação de Valor Residual, em contrapartida com a adequada conta de Disponibilidade, classificada no Ativo Circulante.

30.5.1 - Aspectos Fiscais

1. CONCEITO

Até o advento da Resolução Bacen nº 2.309, de 28.08.96, entendia-se por arrendamento mercantil ou "leasing", sua denominação mais comum, a operação pela qual a arrendadora adquiria, conforme as especificações do cliente (arrendatária), um bem que lhe seria arrendado, por tempo determinado. A arrendatária, portanto, podia usufruir do bem, pelo tempo estipulado no contrato, mediante o pagamento de contraprestações, geralmente mensais. Ao final do contrato, renovável, o bem podia ser devolvido ou adquirido pela arrendatária, que pagava somente o valor residual fixado contratualmente. Tal operação, regida pela Lei nº 6.099/74, com as alterações introduzidas pela Lei nº 7.132, de 26.10.83, era também disciplinada pela Resolução Bacen nº 980, de 13.12.84. Atualmente, as operações efetuadas em desacordo com a Resolução Bacen nº 2.309/96, não se caracterizam como arrendamento mercantil.

2. MODALIDADES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL

Consoante o artigo 5º da Resolução Bacen nº 2.309/96, o arrendamento mercantil divide-se em duas modalidades: o financeiro e o operacional. O arrendamento mercantil do tipo "operacional" foi introduzido pela própria Resolução.

I - Arrendamento Mercantil Financeiro

O enquadramento, nessa modalidade de arrendamento, se verifica quando observados os seguintes requisitos:

a) as contraprestações e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela arrendatária, são normalmente suficientes para que a arrendadora recupere o custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operação e, adicionalmente, obtenha um retorno sobre os recursos investidos;

b) as despesas de manutenção, assistência técnica e serviços correlatos à operacionalidade do bem arrendado são de responsabilidade da arrendatária;

c) o preço para o exercício da opção de compra é livremente pactuado, podendo ser, inclusive, o valor de mercado do bem arrendado.

II - Arrendamento Mercantil Operacional

Considera-se arrendamento mercantil na modalidade operacional quando(Resolução Bacen nº 2.465/98):

a) as contraprestações a serem pagas pela arrendatária contemplam o custo de arrendamento do bem e os serviços inerentes à sua colocação à disposição da arrendatária, não podendo o total dos pagamentos da espécie ultrapassar 90% (noventa por cento) do custo do bem;

b) o prazo contratual seja inferior a 75% do prazo de vida útil econômica do bem;

c) o preço para o exercício da opção de compra seja o valor do mercado do bem arrendado:

d) não haja previsão de pagamento de valor residual garantido.

3. PRAZOS LEGAIS

Os prazos mínimos estabelecidos para as operações de arrendamento mercantil são os seguintes:

a) para o arrendamento mercantil financeiro:

a.1) 2 (dois) anos, compreendidos entre a data de entrega dos bens à arrendatária, consubstanciada em termo de aceitação e recebimento dos bens, e a data de vencimento da última contratação, quando se tratar de arrendamento de bens com vida útil igual ou inferior a 5 (cinco) anos;

a.2) 3 (três) anos, observada a definição do prazo constante acima, para o arrendamento de outros bens;

b) para o arrendamento mercantil operacional, 90 (noventa dias).

4. CARACTERÍSTICAS DA ARRENDATÁRIA

As operações de arrendamento mercantil a que se refere a Lei nº 6.099/74, com as alterações introduzidas pela Lei nº 7.132/83, somente podem ser realizadas por pessoas jurídicas que tenham como objeto principal de sua atividade a prática de operações de arrendamento mercantil, pelos bancos múltiplos com carteira de arrendamento mercantil e pelas instituições financeiras que, na forma do tópico 5 deste trabalho, estejam autorizadas a contratar operações de arrendamento com o próprio vendedor do bem ou com pessoas jurídicas a ele coligadas ou interdependentes.

5. OPERAÇÕES CONTRATADAS COM O PRÓPRIO VENDEDOR "LEASE BACK"

As operações de arrendamento mercantil contratadas com o próprio vendedor do bem ou com pessoas a ele ligadas, conhecida pela expressão "lease back", somente podem ser realizadas se a arrendatária for pessoa jurídica. A modalidade terá que ser a de arrendamento mercantil financeiro, sendo que os bancos múltiplos com carteira de investimento, de desenvolvimento e/ou de crédito imobiliário, os bancos de investimento, os bancos de desenvolvimento, as caixas econômicas e as sociedades de crédito imobiliário também podem realizar este tipo de operação.

Se houver prejuízo na venda do bem a ser arrendado ao próprio vendedor ou a pessoa a ele vinculada (operação de "lease back"), o mesmo será indedutível na determinação do lucro real da pessoa jurídica alienante, conforme esclareceu o Parecer Normativo nº 22/82. Assim, se a empresa "A", na condição de arrendatária, efetua a venda de um bem para a empresa "B", na condição de arrendadora e, em ato subseqüente, realiza uma operação de arrendamento mercantil com esse mesmo bem, estamos diante da figura do "lease back". Se referido bem estava registrado na contabilidade da empresa "A" pelo valor de R$ 260.000,00 e a transferência para a empresa "B" foi realizada pelo valor de R$ 200.000,00, a empresa "A" apurou uma perda de capital de R$ 60.000,00. Essa perda, segundo o ato normativo acima citado, não será dedutível na apuração do lucro real da empresa "A".

6. DEDUTIBILIDADE DAS CONTRAPRESTAÇÕES DE ARRENDAMENTO

De acordo com o artigo 295 do RIR/94, os valores relativos às contraprestações pagas ou creditadas por força de contratos de arrendamento mercantil, são considerados como custo ou despesa operacional dedutíveis na apuração do lucro real da arrendatária. A partir de 01.01.96, para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, as contraprestações de arrendamento mercantil somente são dedutíveis quando se tratar de bens relacionados diretamente com a produção ou comercialização dos bens e serviços (artigo 13, inciso II da Lei nº 9.249/95).

7. OUTROS CUSTOS E DESPESAS ASSUMIDOS PELA ARRENDATÁRIA

Observadas as condições para dedutibilidade mencionadas no item anterior deste trabalho, serão igualmente dedutíveis quaisquer outras despesas assumidas contratualmente pela arrendatária.

I - Manutenção ou Reforma

Admitindo-se que o bem arrendado seja essencial na atividade da pessoa jurídica, os gastos necessários para mantê-lo em condições de uso e funcionamento, desde que não se refiram a benfeitorias com prazo de vida útil superior a um ano, poderão ser deduzidos como custo ou despesa operacional para efeito de determinação do lucro real.

II - Amortização de Benfeitorias

O Parecer Normativo nº 18, de 31.03.87, esclareceu que é vedado à arrendatária apropriar, no prazo do contrato, a totalidade dos gastos com benfeitorias em bem arrendado, mesmo que não tenha sido prevista indenização por parte da arrendatária. Entretanto, pode-se efetuar amortização de tais gastos, no decurso do prazo de vida útil do bem, contado da data em que foram realizadas as benfeitorias. Assim, se for realizada uma benfeitoria num bem arrendado cuja vida útil restante seja de 7 (sete) anos, a amortização será considerada no referido período.

III - Seguros

Na hipótese de o bem arrendado, o pagamento de prêmio de seguro deve ser tratado como "despesa antecipada", cuja classificação será no Ativo Circulante. O valor registrado no Ativo Circulante será apropriado como custo ou despesa operacional durante o prazo de vigência da respectiva apólice de seguro (artigo 13, inciso II da Lei nº 9.249/95).

8. PAGAMENTO ANTECIPADO DO VALOR RESIDUAL

Dependendo da modalidade do arrendamento mercantil, o contrato pode prever o pagamento antecipado, pela arrendatária, do valor residual garantido em qualquer momento de sua vigência, sem que isso caracterize a opção de compra.

Neste caso, as parcelas do valor residual pagas antes do término do contrato devem compor o ativo da arrendatária, consoante determina a Portaria MF nº 140, de 27.07.84.

9. TRANSFERÊNCIA DE CONTRATOS

Havendo anuência expressa da arrendadora, a arrendatária poderá transferir a terceiros, no País, seus direitos e obrigações decorrentes do contrato de arrendamento mercantil, com ou sem co-responsabilidade solidária.

No caso vertente, a segunda arrendatária deverá ativar o valor pago ou devido à primeira arrendatária. A primeira arrendatária, por sua vez, deverá reconhecer, conforme o caso, um ganho ou uma perda de capital decorrente dessa operação.

10. OPÇÃO DE COMPRA

No final do contrato de arrendamento mercantil, a arrendatária poderá ficar com o bem objeto do arrendamento. Neste caso, o bem deverá ser registrado no Ativo Imobilizado da arrendatária pelo valor pago, à arrendadora, pela opção de compra.

I - Depreciação

Após a opção de compra, o bem poderá ser depreciado mediante utilização das regras para depreciação de um bem adquirido na condição de usado, a saber:

a) metade do prazo de vida útil admissível para o bem adquirido novo;

b) restante do prazo de vida útil do bem, considerando este em relação à primeira utilização.

- Para determinação da taxa de depreciação deverá ser considerado o maior prazo de vida útil do bem.

Ressaltamos que, na apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, a dedutibilidade da depreciação do bem está condicionada à observância do disposto no artigo 13, inciso III da Lei nº 9.249/95, ou seja, somente será dedutível a depreciação de bens relacionados intrinsecamente com a produção ou a comercialização de bens e serviços.

11. OPERAÇÃO DE COMPRA E VENDA À PRESTAÇÃO

As operações de arrendamento mercantil contratadas, pela arrendatária, em desacordo com a Lei nº 6.099/74, serão consideradas como de compra e venda a prestação.

Neste caso, as contraprestações pagas durante a vigência do contrato de arrendamento mercantil passariam a compor o custo de aquisição do bem. Para fins de apuração do lucro real da arrendatária, tais contraprestações, caso já tenham sido lançadas como despesas, deveriam ser adicionadas na parte "A" do Lalur.

Além da adição na parte "A" do Lalur, a arrendatária deveria proceder a um ajuste contábil para fins de ativação das contraprestações de arrendamento mercantil.

12. DIVERGÊNCIA FISCO X CONTRIBUINTE

Tem-se tornado prática bastante comum a fiscalização glosar custos e despesas operacionais lastreados em contratos de arrendamento mercantil efetuados por arrendatária pessoa jurídica, principalmente quando:

a) no final do contrato o bem é adquirido por um valor ínfimo;

b) as prestações são desproporcionais, com valor elevado no início do contrato (sistema tobogã).

Atualmente tanto o 1º Conselho de Contribuintes quanto a Câmara Superior de Recursos Fiscais vêm decidindo que o valor residual ínfimo, por si só, não descaracteriza o contrato de arrendamento mercantil, desde que obedecidas as demais regras da legislação vigente. Quanto a desproporcionalidade das prestações, a jurisprudência tem convalidado o entendimento fiscal, considerando que as prestações elevadas no início do contrato descaracterizam o "leasing", tornando-o uma simples operação de compra e venda a prazo.

30.6 - Dividendos a Pagar

Essa conta terá os lançamentos relativos aos dividendos propostos aprovados pela assembléia. São os valores líquidos e certos a serem pagos ou creditados aos acionistas.

30.7 - Contratos de Fornecimento de Bens e Serviços a Longo Prazo

Entende-se como de "longo prazo" o contrato cuja produção do bem ou execução do serviço contratado requer período superior a um ano, e geralmente estão relacionados com projetos de construção e fornecimento de bens ou serviços de médio e grande porte tais como: estradas, viadutos, prédios, barragens, navios, aviões, equipamentos, etc. Para efeitos contábeis, somente as transações decorrentes dos contratos:

- faturamento, recebimentos de faturas e de adiantamentos de clientes;

- apropriação ao resultado de receitas e custos, são passíveis de registro nas contas patrimoniais e de resultado, não sendo os contratos propriamente ditos objeto de registro no balanço patrimonial, mas, apenas, de evidenciação em notas explicativas. Nos contratos de longo prazo de fornecimento de bens ou serviços a serem produzidos com base em preço predeterminado, e nos de construção por empreitada, a apuração do resultado será em cada exercício, proporcionalmente ao progresso físico da produção dos bens ou da construção ou execução dos serviços. A contabilidade da empresa deverá registrar a receita e o custo em cada exercício, em vez de somente no seu término ou entrega.

30.7.1 - Aspectos Fiscais

REVOGADO

31. PROVISÕES

31.1 - Gratificações e Participações a Empregados e Administradores

As gratificações atribuídas a empregados e administradores pela empresa, serão registradas nessa conta, tendo como contrapartida uma conta de despesa no resultado do período.As participações nos lucros destinadas a empregados e a administradores previstas no estatuto social serão, também, creditadas nessa conta e debitadas ao lucro do período.

31.2 - Participações de Partes Beneficiárias

Nessa conta são registrados os valores relativos à participação nos lucros que são atribuídos às partes beneficiárias, tendo como contrapartida uma conta de despesa no resultado do período.

31.3 - Provisão Para Férias

1. PREVISÃO LEGAL PARA CONSTITUIÇÃO DA PROVISÃO

A pessoa jurídica tributada com base no lucro real, poderá deduzir, como custo ou despesa operacional, em cada exercício social, importância destinada a constituir provisão para pagamento de remuneração correspondente a férias de seus empregados (art. 337 do RIR/99).

A faculdade de constituir essa provisão contempla a inclusão dos gastos já incorridos com a remuneração de férias proporcionais, 1/3 (um terço) do adicional de férias e dos encargos sociais incidentes sobre os valores que forem objeto de provisão, cujo ônus caiba à pessoa jurídica.

É importante observar que a dedução da provisão para pagamento de remuneração de férias somente é permitida quando devidamente quantificada e individualizada, conforme decidiu o 1º Conselho de Contribuintes através do Acórdão nº 101-75.344/84.

Assim sendo, em virtude dessa limitação à dedução da provisão para férias, a sua constituição precisa estar amparada em demonstrativo que quantifique e individualize as férias incorridas.

2. CONTAGEM DE DIAS DE FÉRIAS

A contagem dos dias de férias será efetuada de acordo com o disposto no artigo 130 da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT).

O empregado adquire o direito ao período integral de férias, ou seja, 30 (trinta) dias, após completar 1 (um) ano de serviço na empresa e desde que não tenha faltado ao trabalho, injustificadamente, por mais de 5 (cinco) vezes.

Após cada período de 12 (doze) meses de vigência do contrato de trabalho, o empregado terá direito a férias na seguinte proporção:

a) 30 (trinta) dias corridos, quando não houver faltado ao serviço mais de 5 (cinco) vezes;

b) 24 (vinte e quatro) dias corridos, quando houver tido de 6 (seis) a 14 (quatorze) faltas;

c) 18 (dezoito) dias corridos, quando houver tido de 15 (quinze) a 23 (vinte e três) faltas;

d) 12 (doze) dias corridos, quando houver tido de 24 (vinte e quatro) a 32 (trinta e duas) faltas.

Relativamente aos períodos inferiores a 12 (doze) meses de serviço na data de encerramento do balanço, tomar-se-á por base para contagem de dias de férias 1/12 (um doze avos) de 30 (trinta) dias por mês de serviço ou fração superior a 14 (quatorze) dias.

3. CÁLCULO DA PROVISÃO

O número de dias de férias, por empregado, será multiplicado por 1/30 (um trinta avos) da sua remuneração mensal na época do encerramento do balanço, sendo referido valor acrescido de 1/3 (um terço), a título de adicional de férias, e mais os encargos sociais, cujo ônus couber à empresa.

4. ENCARGOS SOCIAIS INCIDENTES SOBRE FÉRIAS

Além da provisão do valor correspondente à remuneração de férias, a empresa pode provisionar os valores relativos às contribuições ao INSS e ao FGTS que incidirão sobre as férias, que constituem encargo da empresa.

5. PROVISÃO EXCEDENTE AO VALOR DO LIMITE DEDUTÍVEL

Caso o valor provisionado exceda o limite dedutível para efeitos fiscais, o valor excedente deverá ser adicionado ao lucro líquido na determinação do lucro real. Esse valor poderá ser excluído na determinação do lucro real do período em que preencher os requisitos para se dedutível ou em que for revertido a crédito de conta de resultado.

6. NÃO CONSTITUIÇÃO DA PROVISÃO

Caso a empresa não tenha efetuado a provisão para pagamento de férias, a totalidade do valor pago ou creditado a esse título será deduzida, como custo ou despesa operacional, no próprio mês em que ocorrer o pagamento, ainda que o período de gozo das férias pelo empregado avance o período subseqüente (PN CST nº 8/85).