SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Operações subsequentes
Sumário
1. Introdução;
2. Conceitos;
3. Normas estabelecidas para substituição tributária por operações subsequentes;
4. Não se aplica a substituição tributária;
5. Da base de cálculo e do cálculo do ICMS substituição tributária por operações subsequentes;
5.1 - Da base de cálculo;
5.2 - Do cálculo;
5.3 - Do cálculo envolvendo o substituto e substituído optante pelo simples nacional;
6. Do diferencial de alíquotas;
7. Apuração e recolhimento do imposto;
8. Mercadorias abrangidas.
1. INTRODUÇÃO
Na presente matéria, abordaremos a sistemática da substituição tributária pelas operações posteriores, subsequentes no Estado de Rondônia, disposto no Anexo VI do Decreto nº 22.721/18.
2. CONCEITOS
Primeiramente, vale definirmos os termos envolvidos na situação.
Substituição: “colocação de coisa ou pessoa no lugar de outra; troca.”
Tributária: “adjetivo da palavra tributo, imposto obrigatório pago pelos cidadãos ao Estado.”
Juntos, obtemos o termo substituição tributária: é uma forma pela qual, o governo, neste caso, estadual, atribui sua arrecadação de tributo a outrem. Em resumo, a troca de posição em que o responsável tributário substitui o contribuinte no recolhimento do tributo. Art. 150, § 7°, da Constituição Federal de 1988.
Operações subsequentes: cadeias seguintes; posteriores.
Logo, o termo completo, substituição tributária por operações subsequentes: a lei poderá atribuir ao sujeito passivo da obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento do ICMS, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente. Nesse contexto, o responsável tributário tem a obrigação de reter e repassar o imposto ao governo.
“ARTIGO 121, § único, incisos I e II do CTN.
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz ser:
I - Contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;
II - Responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.”
...
Substituto Tributário: É aquele que não é o contribuinte direto, porém, tem a obrigação de reter e repassar ao governo os impostos retidos. Vale ressaltar que, essa obrigação decorre de disposição expressa em lei.
Substituído Tributário: É o contribuinte que tem relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador, todavia, foi substituído pelo substituto tributário (supracitado) que já reteve o imposto antecipadamente.
3. NORMAS ESTABELECIDAS PARA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA POR OPERAÇÕES SUBSEQUENTES
Visto as definições anteriormente ditas, esclarece que a sistemática de substituição tributária pelas operações posteriores é determinada por Lei, ou seja, Normas. Essas leis ou normas podem serem dirimidas, internamente pelos Estados, autonomia dada pela LC nº 87/1996-Lei Kandir; seu art. 6º; e §§; e de forma interestadual pelo Conselho Fazendário – CONFAZ; através de Convênios e Protocolos.
O RICMS/RO no Art. 87 determina que o contribuinte do imposto ou depositário a qualquer título, a quem for atribuída a responsabilidade pelo pagamento do imposto, assumirá a condição de substituto tributário conforme Anexo VI do Regulamento.
O contribuinte remetente que promover operações interestaduais destinadas ao Estado de Rondônia com bens e mercadorias especificados em convênio ou protocolo que disponha sobre o regime de substituição tributária será o responsável, na condição de sujeito passivo por substituição, pela retenção e recolhimento do imposto relativo às operações subsequentes devido ao Estado, mesmo que o imposto tenha sido retido anteriormente.
(Convênio ICMS 142/18, cláusula oitava) (Lei 688/96, art. 24-A, § 2º, inciso I)
4. NÃO SE APLICA A SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Escutamos muito o termo “operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária”. Mas porquê, da expressão “sujeita”?
Pois bem, a legislação explica que nem toda operação estará comtemplada com a obrigatoriedade de calcular e reter o ICMS a título de substituição tributária. A seguir, enumeramos alguns casos de não aplicabilidade.
O Art. 11 do Anexo VI do RICMS, baseado no Convênio ICMS 142/18, cláusula nona determina que o regime de substituição tributária não se aplica:
Às operações interestaduais que destinem bens e mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária a estabelecimento industrial fabricante do mesmo bem e mercadoria, assim entendido aquele classificado no mesmo CEST;
Às transferências interestaduais promovidas entre estabelecimentos do remetente, exceto quando o destinatário for estabelecimento varejista;
Às operações interestaduais que destinem bens e mercadorias a estabelecimento industrial para emprego em processo de industrialização como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, desde que este estabelecimento não comercialize o mesmo bem ou mercadoria;
Às operações interestaduais que destinem bens e mercadorias a estabelecimento localizado no Estado de Rondônia em que seja atribuída a condição de substituto tributário em relação ao imposto devido na operação interna;
Às operações interestaduais com bens e mercadorias produzidas em escala industrial não relevante, nos termos do Anexo VI do RICMS;
Às operações destinadas aos estabelecimentos credenciados a operar como Lojas Francas localizadas no município de Guajará-Mirim.
5. DA BASE DE CÁLCULO E DO CALCULO DO ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA POR OPERAÇÕES SUBSEQUENTES
5.1 - Da base de cálculo
A base de cálculo do imposto, para fins de substituição tributária, será o valor correspondente ao preço máximo de venda a varejo fixado por autoridade competente, ou, na falta deste, o preço sugerido ao público pelo fabricante ou importador, acrescido, em ambos os casos, do valor do frete quando não incluído no preço. Essa sistemática é conhecida por preço de pauta, pauta fiscal ou PMPF “preço médio ponderado ao consumidor final”.
Inexistindo os valores referidos no parágrafo anterior, a base de cálculo corresponderá ao montante formado pelo preço praticado pelo remetente, acrescido dos valores correspondentes a frete, seguro, impostos e outros encargos transferíveis ou cobrados do destinatário, adicionado do percentual de margem de valor agregado – MVA.
Na impossibilidade de inclusão do valor do frete na composição da base de cálculo, o recolhimento do imposto correspondente será efetuado pelo estabelecimento destinatário, acrescido dos percentuais de margem de valor agregado – MVA.
A margem de valor agregado – MVA; poderá ser original, denominada também, de interna, ou; MVA Ajustada.
MVA-original / interna é prevista para as operações internas. A MVA original, também deverá ser adotada quando da operação interestadual, cujo o fornecedor remetente seja optante pelo Simples Nacional.
MVA-Ajustada é prevista para as operações interestaduais. A margem de valor agregado - MVA deve ser ajustada de acordo com a alíquota interestadual de origem, obedecendo a seguinte fórmula:
MVA Ajustada = [(1 + MVA-ST original) x (1 – ALQ inter) / (1 – ALQ intra)] - 1”, onde:
a) “MVA-ST original”: é a margem de valor agregado prevista para as operações internas. A mesma, estará prevista no Protocolo, Convênio ou Regulamento distrital.
b) “ALQ inter”: alíquota interestadual aplicável à operação de origem;
c) “ALQ intra”: alíquota interna do produto, aplicável na UF de destino.
5.2 - Do cálculo
Visto anteriormente, os conceitos de substituição e base de cálculo, vamos as exemplificações de cálculo.
Do cálculo com preço de pauta.
Hipoteticamente, comerciante de Rondônia adquiri o produto “cigarro”, cujo o vendedor / remetente é substituto tributário da operação, sendo ele de São Paulo. Visto que o fabricante da marca “X” de cigarros estipulou preço de pauta em RO; para seu produto no valor de R$10,25.
Preço de venda do produto pelo vendedor Paulista: R$ 6,45;
Alíquota interestadual do fornecedor SP: 7%;
Portanto, ICMS origem: R$ 6,45*7% = R$ 0,45;
Da alíquota de cigarros em ROF: 32%
Adicional de alíquota correspondente ao fundo de combate à pobreza: 2%
Base de cálculo do ICMS substituição = R$10,25
Do cálculo:
Valor do ICMS substituição = Base de cálculo do ICMS substituição*alíquota interna do produto – ICMS origem
Valor do ICMS substituição = R$10,25 * 34% = 3,48
Valor do ICMS substituição = R$3,48 – 0,45
Valor do ICMS substituição = R$ 3,03
-Portanto, na NF-e; a ser preenchida pelo substituto:
Base de cálculo do ICMS (próprio / origem): R$ 6,45
Valor do ICMS (próprio / origem): R$0,45
Base de cálculo do ICMS substituição = R$10,25
Valor do ICMS substituição = R$ 3,03
Total dos Produtos: R$ 6,45
Total da Nota: R$ 6,45 + 3,03 = R$ 9,48
Do cálculo com MVA.
Hipoteticamente, comerciante de Rondônia adquiri o produto “peça automotiva”, cujo o vendedor é importador de São Paulo, equiparado a industrial, substituto tributário da operação, internamente em RO. Visto que a MVA ajustado são 57,09%; conforme tabela II do anexo VI do RICMS-RO.
Preço de venda do produto pelo fornecedor: R$1.200,00
Alíquota de IPI 5%: =R$1.200,00*5% = R$60,00
Alíquota interestadual peças automotivas: 4%
Portanto, ICMS origem: R$1.200,0* 4% = R$ 48,00
Base de cálculo do ICMS substituição = 1.200,00+60,00+57,09% = R$ 1.979,33
Do cálculo:
Valor do ICMS substituição = Base de cálculo do ICMS substituição*alíquota interna do produto – ICMS origem
Valor do ICMS substituição = R$1.979,33*17,5% = 336,49
Valor do ICMS substituição = R$ 336,49 – 48,00
Valor do ICMS substituição = R$ 288,49
- Portanto, na NF-e; a ser preenchida pelo substituto:
Base de cálculo do ICMS (próprio / origem): R$1.200,00
Valor do ICMS (próprio / origem): R$ 48,00
Base de cálculo do ICMS substituição = R$ 1.979,33
Valor do ICMS substituição = R$ 288,49
Total dos Produtos: R$ 1.200,00
Total da Nota: R$ 1.200,00 + 60,00 + 288,49 = R$1.548,99
5.3 - Do cálculo envolvendo o substituto e substituído optante pelo Simples Nacional
De acordo com o art. 13, §1º, XIII, “a” da referida LC 123/2006; a sistemática de substituição tributária está fora das normas do Simples Nacional, devendo os referidos optantes seguirem as mesmas regras previstas para os contribuintes normais de apuração do ICMS. Apenas com a diferente forma de não destaque do ICMS próprio na operação realizada pelo substituto optante, vedação dada pelo art. 59, §4º, I da Resolução CGSN nº 140/2018. Ou seja, a NF-e; a ser preenchida pelos remetentes substitutos optantes pelo Simples Nacional não constarão as informações de base de cálculo do ICMS; e nem destaque do valor do ICMS, próprio. Mas os campos “Base de cálculo do ICMS substituição” e “valor do ICMS substituição” deverão ser preenchidos normalmente, quando for o caso de retenção.
Outra situação também, será a dedução do ICMS origem no cálculo da ST; sendo ela permitida aos contribuintes substituídos, mesmo que o remetente da operação (substituto ou não), seja optante pelo Simples Nacional. (Parágrafo único, da Cláusula décima terceira do Convênio ICMS 142/2018).
6. DO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS
Nas operações interestaduais, quando do remetente é substituto tributário da operação através de Convênio ou Protocolo, e destinar a mercadoria para uso ou ativo imobilizado do contribuinte adquirente; o mesmo deverá reter o ICMS a título de diferencial de alíquotas, preenchendo os mesmos campos destinados a substituição tributária, na NF-e: “Base de cálculo do ICMS substituição” e “valor do ICMS substituição”.
7. APURAÇÃO E RECOLHIMENTO DO IMPOSTO
O ICMS devido pelas operações subsequentes será apurado e recolhido:
a) conforme os prazos estabelecidos em calendário fiscal para contribuintes de Rondônia;
b) mensalmente, por contribuintes de outros Estados, nos termos de convênios ou protocolos celebrados por Rondônia e outras Unidades da Federação, e recolhido até o 9º (nono) dia do mês subsequente àquele em que foi efetuada a retenção; (Art. 19, I, “a” do ANEXO VI do RICMS/RO/18)
c) na saída do estabelecimento remetente localizado em outro Estado, quando não for portado de Ato e não inscrito no Cadastro de Contribuintes de Rondônia como substituto tributário.
8. MERCADORIAS ABRANGIDAS
A relação de mercadorias abrangidas pela sistemática da substituição tributária pelas operações subsequentes, posteriores em Rondônia estão dispostas na Parte 2 do Anexo VI do Decreto nº 22.721/18 – RICMS-RO.
Fundamento legal: citados no texto