SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Operações subsequentes
Sumário
1. Introdução;
2. Conceitos;
3. Normas Estabelecidas Para Substituição Tributária Por Operações Subsequentes
3.1 Das normas estabelecidas, internamente;
3.2 Das normas estabelecidas, interestaduais;
4. Não se aplica a Substituição Tributária;
5. Da Base de Cálculo e Do Calculo do Icms Substituição Tributária Por Operações Subsequentes;
5.1 Da base de cálculo;
5.2 Do cálculo;
5.2.1 Do cálculo envolvendo o substituto e substituído optante pelo Simples Nacional;
6. Do Diferencial de Alíquotas;
7. Alíquotas do Icms e Adicional;
8. Apuração e Recolhimento do Imposto;
9. Forma de Pagamento;
10. Mercadorias Abrangidas.
1. INTRODUÇÃO
Na presente matéria, abordaremos a sistemática da substituição tributária pelas operações posteriores, subsequentes no Distrito Federal, disposto no art. 321 ao 336-F do Decreto nº 18.955/97 – RICMS-DF.
O objetivo desta matéria é apresentar as regras gerais da sistemática de substituição tributária, no que diz respeito ao ICMS, de forma a permitir ao leitor a correta aplicação da norma.
2. CONCEITOS
Primeiramente, vale definirmos os termos envolvidos na situação.
Substituição: “colocação de coisa ou pessoa no lugar de outra; troca.”
Tributária: “adjetivo da palavra tributo, imposto obrigatório pago pelos cidadãos ao Estado.”
Juntos, obtemos o termo substituição tributária: é uma forma pela qual, o governo, neste caso, estadual, atribui sua arrecadação de tributo a outrem. Em resumo, a troca de posição em que o responsável tributário substitui o contribuinte no recolhimento do tributo. Art. 150, § 7°, da Constituição Federal de 1988.
Operações subsequentes: cadeias seguintes; posteriores.
Logo, o termo completo, substituição tributária por operações subsequentes: a lei poderá atribuir ao sujeito passivo da obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento do ICMS, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente. Nesse contexto, o responsável tributário tem a obrigação de reter e repassar o imposto ao governo.
“ARTIGO 121, § único, incisos I e II do CTN.
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - Contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;
II - Responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.”
...
Substituto Tributário: É aquele que não é o contribuinte, porém, tem a obrigação de reter e repassar ao governo os impostos retidos. Vale ressaltar que, essa obrigação decorre de disposição expressa em lei.
Substituído Tributário: É o contribuinte que tem relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador, todavia, foi substituído pelo substituto tributário (supracitado) que já reteve o imposto antecipadamente.
3. NORMAS ESTABELECIDAS PARA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA POR OPERAÇÕES SUBSEQUENTES
Visto as definições anteriormente ditas, esclarece que a sistemática de substituição tributária pelas operações posteriores é determinada por Lei; ou seja, Normas. Essas leis ou normas podem serem dirimidas, internamente pelos Estados, autonomia dada pela LC nº 87/1996-Lei Kandir; seu art. 6º; e §§; e de forma interestadual pelo Conselho Fazendário – CONFAZ; através de Convênios e Protocolos.
3.1 Das normas estabelecidas, internamente
Sabemos que a sistemática da substituição tributária consiste na retenção do imposto, pelo substituto tributário. Logo, são naturalmente, substitutos tributários, os industriais, fabricantes e seus equiparados, sendo eles os primeiros da cadeia.
Essa responsabilidade, também é atribuída pelo Distrito ao contribuinte comerciante atacadista ou distribuidor; interessado na condição de substituto tributário interno, através de Ato Declaratório.
Decreto nº 34.063, de 19 de dezembro de 2012.
3.2 Das normas estabelecidas, interestaduais
Visto que não acontecem somente operações internas, mas também interestaduais, a condição de substituto também é atribuída aos remetentes interestaduais, quando das unidades federadas, acordam entre si, a adoção do regime da substituição tributária do ICMS; devido nas operações subsequentes. Essa adoção, como já dito, é através de Convênios ou Protocolos específicos.
Hoje, em vigor o Convênio ICMS nº 142/2018, de 14 de dezembro de 2018; normatiza a sistemática entre as Unidades Federadas.
A menção dos Convênios ou Protocolos estarão regulamentos, internamente no Distrito, e suas redações podem ser consultadas no próprio portal do Conselho Fazendário – CONFAZ.
Sabemos que nem todas Unidades Federadas são conveniadas, acordantes entre si, para fins de retenção do imposto. Nessas circunstancias, a responsabilidade recairá sobre o adquirente da mercadoria, cujo o qual, recolherá o imposto de forma antecipada, no momento do ingresso dessa mercadoria ou bem, no Distrito Federal.
4. NÃO SE APLICA A SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Escutamos muito o termo “operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária”. Mas porquê, da expressão “sujeita”?
Pois bem, a legislação explica que nem toda operação estará comtemplada com a obrigatoriedade de calcular e reter o ICMS a título de substituição tributária. A seguir, enumeramos alguns casos de não aplicabilidade.
O regime de substituição tributária não se aplica:
1 - às operações interestaduais que destinem bens e mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária a estabelecimento industrial fabricante do mesmo bem e mercadoria;
2 - às transferências interestaduais promovidas entre estabelecimentos do remetente, exceto quando o destinatário for estabelecimento varejista;
3 - às operações interestaduais que destinem bens e mercadorias a estabelecimento industrial para emprego em processo de industrialização como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, desde que este estabelecimento não comercialize o mesmo bem ou mercadoria;
4 - às operações interestaduais que destinem bens e mercadorias a estabelecimento localizado em unidade federada que lhe atribua a condição de substituto tributário em relação ao ICMS devido na operação interna;
5 - às operações interestaduais com bens e mercadorias produzidas em escala industrial não relevante, nos termos da Cláusula vigésima segunda do Convênio ICMS 142/2018;
6 – operações que destinem bens ou produtos a consumidores finais, contribuintes ou não do ICMS; sendo que, na hipótese de operação interestadual, será devido o diferencial de alíquotas.
§1º da Cláusula primeira e Cláusula nona, do Convênio ICMS 142/2018.
5. DA BASE DE CÁLCULO E DO CALCULO DO ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA POR OPERAÇÕES SUBSEQUENTES
5.1 Da base de cálculo
A base de cálculo do imposto, para fins de substituição tributária, será o valor correspondente ao preço máximo de venda a varejo fixado por autoridade competente, ou, na falta deste, o preço sugerido ao público pelo fabricante ou importador, acrescido, em ambos os casos, do valor do frete quando não incluído no preço. Essa sistemática é conhecida por preço de pauta, pauta fiscal ou PMPF “preço médio ponderado ao consumidor final”.
Inexistindo os valores referidos no parágrafo anterior, a base de cálculo corresponderá ao montante formado pelo preço praticado pelo remetente, acrescido dos valores correspondentes a frete, seguro, impostos e outros encargos transferíveis ou cobrados do destinatário, adicionado do percentual de margem de valor agregado – MVA.
Na impossibilidade de inclusão do valor do frete na composição da base de cálculo, o recolhimento do imposto correspondente será efetuado pelo estabelecimento destinatário, acrescido dos percentuais de margem de valor agregado – MVA.
A margem de valor agregado – MVA; poderá ser original, denominada também, de interna, ou; MVA Ajustada.
MVA-original / interna é prevista para as operações internas. A MVA original, também deverá ser adotada quando da operação interestadual, cujo o fornecedor remetente seja optante pelo Simples Nacional.
MVA-Ajustada é prevista para as operações interestaduais. A margem de valor agregado - MVA deve ser ajustada de acordo com a alíquota interestadual de origem, obedecendo a seguinte fórmula:
MVA Ajustada = [(1 + MVA-ST original) x (1 – ALQ inter) / (1 – ALQ intra)] - 1”, onde:
a) “MVA-ST original”: é a margem de valor agregado prevista para as operações internas. A mesma, estará prevista no Protocolo, Convênio ou Regulamento distrital.
b) “ALQ inter”: alíquota interestadual aplicável à operação de origem;
c) “ALQ intra”: alíquota interna do produto, aplicável na UF de destino.
Distrito Federal poderá adotar margens próprias e específicas em determinadas mercadorias.
Cláusula décima e Cláusula décima primeira e §§ do Convênio ICMS 142/2018. E, art. 321-H e §§ do RICMS/DF.
5.2 Do cálculo
Visto anteriormente, os conceitos de substituição e base de cálculo, vamos as exemplificações de cálculo.
Do cálculo com preço de pauta.
Hipoteticamente, comerciante distrital adquiri o produto “cigarro”, cujo o vendedor / remetente é substituto tributário da operação, sendo ele de São Paulo. Visto que o fabricante da marca “X” de cigarros estipulou preço de pauta no DF; para seu produto no valor de R$10,25.
Preço de venda do produto pelo vendedor Paulista: R$6,45
Alíquota interestadual do fornecedor SP: 7%
Portanto, ICMS origem: R$6,45*7% = R$0,45
Da alíquota de cigarros no DF: 29%
Adicional de alíquota correspondente ao fundo de combate à pobreza: 2%
Base de cálculo do ICMS substituição = R$10,25
Do cálculo:
Valor do ICMS substituição = Base de cálculo do ICMS substituição*alíquota interna do produto – ICMS origem
Valor do ICMS substituição = R$10,25*31% – 0,45
Valor do ICMS substituição = R$3,18 – 0,45
Valor do ICMS substituição = R$2,73
-Portanto, na NF-e; a ser preenchida pelo substituto:
Base de cálculo do ICMS (próprio / origem): R$6,45
Valor do ICMS (próprio / origem): R$0,45
Base de cálculo do ICMS substituição = R$10,25
Valor do ICMS substituição = R$2,73
Total dos Produtos: R$ 6,45
Total da Nota: R$ 6,45 + 2,73 = R$9,18
Do cálculo com MVA.
Hipoteticamente, comerciante distrital adquiri o produto “peça automotiva”, cujo o vendedor é importador, equiparado a industrial, substituto tributário da operação, internamente no DF. Visto que a MVA original são 71,78%; conforme item 28 do caderno I, anexo IV do RICMS-DF.
Preço de venda do produto pelo fornecedor: R$1.200,00
Alíquota de IPI 5%: =R$1.200,00*5% = R$60,00
Alíquota interna peças automotivas no DF: 18%
Portanto, ICMS origem: R$1.200,0*18% = R$216,00
Base de cálculo do ICMS substituição = 1.200,00+60,00+71,78% = R$2.164,43
Do cálculo:
Valor do ICMS substituição = Base de cálculo do ICMS substituição*alíquota interna do produto – ICMS origem
Valor do ICMS substituição = R$2.164,43*18% – 216,00
Valor do ICMS substituição = R$389,60 – 216,00
Valor do ICMS substituição = R$173,60
- Portanto, na NF-e; a ser preenchida pelo substituto:
Base de cálculo do ICMS (próprio / origem): R$1.200,00
Valor do ICMS (próprio / origem): R$216,00
Base de cálculo do ICMS substituição = R$2.164,43
Valor do ICMS substituição = R$173,60
Total dos Produtos: R$ 1.200,00
Total da Nota: R$ 1.200,00 + 60,00 + 173,60 = R$1.433,60
5.2.1 Do cálculo envolvendo o substituto e substituído optante pelo Simples Nacional
De acordo com o art. 13, §1º, XIII, “a” da referida LC 123/2006; a sistemática de substituição tributária está fora das normas do Simples Nacional, devendo os referidos optantes seguirem as mesmas regras previstas para os contribuintes normais de apuração do ICMS. Apenas com a diferente forma de não destaque do ICMS próprio na operação realizada pelo substituto optante, vedação dada pelo art. 59, §4º, I da Resolução CGSN nº 140/2018. Ou seja, a NF-e; a ser preenchida pelos remetentes substitutos optantes pelo Simples Nacional não constarão as informações de base de cálculo do ICMS; e nem destaque do valor do ICMS, próprio. Mas os campos “Base de cálculo do ICMS substituição” e “valor do ICMS substituição” deverão ser preenchidos normalmente, quando for o caso de retenção.
Outra situação também, será a dedução do ICMS origem no cálculo da ST; sendo ela permitida aos contribuintes substituídos, mesmo que o remetente da operação (substituto ou não), seja optante pelo Simples Nacional. Parágrafo único, da Cláusula décima terceira do Convênio ICMS 142/2018.
Exemplificaremos a seguir, o cálculo quando do remetente é optante pelo Simples Nacional; e o adquirente do produto nosso substituído “comerciante distrital” podendo ele ser Normal ou Simples Nacional. Lembrando que, para o cálculo da ST, independe o regime tributário do destinatário (substituído).
Hipoteticamente, comerciante distrital adquiri o produto “peça automotiva” de origem nacional, cujo o vendedor / remetente é Simples Nacional e substituto tributário da operação interestadual, vindo do Estado de Mato Grosso. Já vimos que a MVA aplicável a operação, quando do remetente for optante pelo Simples Nacional, são 71,78%; a mesma prevista para as operações internas.
Preço de venda do produto pelo fornecedor MT: R$1.200,00
Despesa com frete (cláusula CIF) R$150,00
Portanto, ICMS origem: R$(1.200,00+150,00) *12% = R$162,00
Alíquota interna peças automotivas no DF: 18%
Base de cálculo do ICMS substituição = 1.200,00+150,00+71,78% = R$2.319,03
Do cálculo:
Valor do ICMS substituição = Base de cálculo do ICMS substituição*alíquota interna do produto – ICMS origem
Valor do ICMS substituição = R$2.319,03*18% – 162,00
Valor do ICMS substituição = R$417,43 – 162,00
Valor do ICMS substituição = R$255,43
- Portanto, na NF-e; a ser preenchida pelo substituto optante:
Base de cálculo do ICMS (próprio / origem): R$0,00
Valor do ICMS (próprio / origem): R$0,00
Base de cálculo do ICMS substituição = R$2.319,03
Valor do ICMS substituição = R$255,43
Total dos Produtos: R$ 1.200,00
Total da Nota: R$ 1.200,00 + 150,00 + 255,43 = R$1.605,43
6. DO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS
Nas operações interestaduais, já visto as normas descritas no subitem 3.2 desta matéria, quando do remetente é substituto tributário da operação através de Convênio ou Protocolo, e destinar a mercadoria para uso ou ativo imobilizado do contribuinte adquirente; o mesmo deverá reter o ICMS a título de diferencial de alíquotas, preenchendo os mesmos campos destinados a substituição tributária, na NF-e: “Base de cálculo do ICMS substituição” e “valor do ICMS substituição”.
Vide nossa matéria sobre diferencial alíquotas no DF: DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS PARA CONTRIBUINTES - USO, CONSUMO E ATIVO PERMANENTE
7. ALÍQUOTAS DO ICMS E ADICIONAL
As alíquotas do ICMS; e o adicional de alíquotas, fundo de combate a pobreza; previstos para as operações internas, no Distrito Federal, serão observadas no art. 18 e 18-A da Lei nº 1.254/96-DF.
No caso do cálculo do ICMS retido nas operações interestaduais, deverá ser observada a alíquota interna da mercadoria na UF do destinatário.
8. APURAÇÃO E RECOLHIMENTO DO IMPOSTO
O ICMS devido pelas operações subsequentes será apurado e recolhido:
a) conforme os prazos estabelecidos em calendário fiscal para contribuintes do Distrito Federal, se portador de Ato declaratório,
b) mensalmente, por contribuintes de outros Estados, nos termos de convênios ou protocolos celebrados pelo Distrito Federal e outras Unidades da Federação, e recolhido até o 9º (nono) dia do mês subsequente àquele em que foi efetuada a retenção;
c) na saída do estabelecimento remetente localizado em outro Estado, quando não for portado de Ato e não inscrito no Cadastro de Contribuintes do Distrito Federal – CF/DF como substituto tributário.
O imposto retido deverá ser recolhido, observados os prazos previstos no Caderno I, Anexo IV e no art. 321-J; todos no RICMS/DF.
Agenda Tributária DF: https://www.informanet.com.br/Prodinfo/agenda/2006/df-go-to/df.php
9. FORMA DE PAGAMENTO
]O imposto apurado será recolhido mediante a emissão:
a) do Documento de Arrecadação de Tributos – DAR, se portador de Ato Declaratório, ou em separado quando da responsabilidade pelo adquirente; no qual, constará a expressão “ICMS retido nos termos do Regulamento do ICMS”, caso o contribuinte seja estabelecido no Distrito Federal;
b) da Guia Nacional de Recolhimentos de Tributos Estaduais – GNRE, distinta para o Distrito Federal, constando, no campo “Informações Complementares”, o número da nota fiscal a qual se refere o respectivo recolhimento, por contribuintes de outra Unidade da Federação, e o número de inscrição estadual, quando da responsabilidade pela retenção lhe for atribuída mediante convênio ou protocolo.
Art. 336 do RICMS/DF.
10. MERCADORIAS ABRANGIDAS
A relação de mercadorias abrangidas pela sistemática da substituição tributária pelas operações subsequentes, posteriores no Distrito Federal; estão dispostas nos Cadernos I e III do Anexo IV do Decreto nº 18.955/97 – RICMS-DF.
Nota: Ressaltamos que as informações aqui contidas são com base nos fundamentos legais supracitados, e vigorando até a data de elaboração desta matéria.