DEPRECIAÇÃO DE BENS DO IMOBILIZADO
Considerações Gerais Sobre o Cálculo e Registro Contábil
Sumário
1. Introdução
2. Cálculo Das Quotas de Depreciação
2.1 - Bens Existentes no Ativo Não Circulante - Subgrupo Imobilizado em 31.12.2014
2.1.1 - Exemplo
2.1.1.1 – Registro Contábil do Bem em 31.12.2014
2.1.1.2 – Cálculo da Diferença do Bem Entre a Contabilidade Societária e o FCONT
2.1.1.3 – Lançamento Contábil Das Diferenças no Ano de 2015
2.1.1.4 – Demonstração do Cálculo da Depreciação em 2015
2.1.1.5 – Lançamento Contábil da Depreciação em 2015
2.1.1.6 – Lançamento Contábil da Apropriação Dos Juros em 2015
2.1.1.7 – Demonstração do Cálculo da Depreciação em 2016
2.1.1.8 – Lançamento Contábil da Depreciação em 2016
2.1.1.9 – Demonstração do Cálculo da Depreciação em 2017
2.1.1.10 – Lançamento Contábil da Depreciação em 2017
2.2 - Bens Acrescidos no Ativo Não Circulante – Subgrupo Imobilizado no Ano-Calendário
2.2.1 – Exemplo
2.2.1.1 – Lançamento Contábil da Aquisição do Veículo de Cargas em Agosto de 2017
2.2.1.2 – Cálculo e Lançamento Contábil da Depreciação do Veículo de Cargas do 3º trimestre de 2017
2.2.1.3 – Lançamento Contábil da Despesa Financeira de agosto e setembro de 2017
1. INTRODUÇÃO
O art. 183 da Lei nº 6.404/76, prevê que a diminuição do valor dos elementos do Ativo imobilizado será registrada periodicamente nas contas de depreciação, quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência.
A Resolução CFC nº 1.177/2009, estabelece que a depreciação do ativo se inicia quando este está disponível para uso, ou seja, quando está no local e em condição de funcionamento na forma pretendida pela administração.
A vida útil de um ativo é definida em termos da utilidade esperada do ativo para a entidade.
A quota de depreciação a ser registrada na escrituração contábil da pessoa jurídica, como custo ou despesa operacional, será determinada mediante aplicação da taxa de depreciação sobre o valor do bem em reais.
O art. 305 do RIR/99, com as alterações introduzidas pelo o art. 40 da Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014, e pelo o art. 123 da Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 14 de março de 2017, determina que a taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção dos seus rendimentos, observado o seguinte:
a) o prazo de vida útil admissível é aquele estabelecido no Anexo III da IN RFB nº 1.700/2017, ficando assegurado ao contribuinte o direito de computar a quota efetivamente adequada às condições de depreciação dos seus bens, desde que faça prova dessa adequação quando adotar taxa diferente;
b) no caso de dúvida, o contribuinte ou a RFB poderá pedir perícia do Instituto Nacional de Tecnologia ou de outra entidade oficial de pesquisa científica ou tecnológica, prevalecendo os prazos de vida útil recomendados por essas instituições, enquanto não forem alterados por decisão administrativa superior ou por sentença judicial, baseadas, igualmente, em laudo técnico idôneo;
c) quando o registro do bem for feito por conjunto de instalação ou equipamentos, sem especificação suficiente para permitir aplicar as diferentes taxas de depreciação de acordo com a natureza do bem, e o contribuinte não tiver elementos para justificar as taxas médias adotadas para o conjunto, será obrigado a utilizar as taxas aplicáveis aos bens de maior vida útil que integrarem o conjunto;
d) caso a quota de depreciação registrada na contabilidade do contribuinte seja menor do que aquela calculada com base na letra “a” acima a diferença poderá ser excluída do lucro líquido na apuração do lucro real e do resultado ajustado com registro na Parte B do e-Lalur e do e-Lacs do valor excluído;
e) para fins do disposto na letra “d” acima, a partir do período de apuração em que o montante acumulado das quotas de depreciação computado na determinação do lucro real e do resultado ajustado atingir o custo de aquisição do bem, o valor da depreciação, registrado na escrituração comercial, deverá ser adicionado ao lucro líquido para efeito de determinação do lucro real e do resultado ajustado com a respectiva baixa na parte B do e-Lalur e do e-Lacs.
A partir de 01.01.1996, com a extinção da correção das demonstrações financeiras, não será mais utilizado o Razão Auxiliar em Ufir para fins de cálculo do encargo de depreciação.
Observação: todos os aspectos fiscais da depreciação foram abordados na matéria publicada no boletim nº 39 de 2017 do Caderno Imposto de Renda e Contabilidade.
2. CÁLCULO DAS QUOTAS DE DEPRECIAÇÃO
O cálculo das quotas de depreciação de bens do Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado será efetuado de acordo com as normas estabelecidas nos subitens abaixo.
2.1 - Bens Existentes no Ativo Não Circulante - Subgrupo Imobilizado em 31.12.2014
As quotas de depreciação de bens existentes no Imobilizado em 31.12.2014, a ser apropriada no ano-calendário 2015 e nos anos seguintes, serão determinadas da seguinte forma:
a) Verificar o valor do bem na contabilidade societária e o valor do bem no FCONT;
b) determinar o valor da Diferença positiva ou negativa a ser adicionada ou excluída na adoção inicial dos arts. 1º, 2º, 4º a 71 e incisos I a VI, VIII e X do caput do art. 117 da Lei nº 12.973, de 2014, será 1º de janeiro de 2014 para as pessoas jurídicas optantes nos termos do art. 75 da referida Lei, disciplinado pela Instrução Normativa RFB nº 1.469, de 28 de maio de 2014, e 1º de janeiro de 2015 para as não optantes;
c) evidenciar o valor contábil da diferença do imobilizado em subconta distinta conforme as normas estabelecidas pela Lei nº 12.973/2014;
d) dividir a quota anual em reais por 12, para determinar os duodécimos mensais a serem registrados na escrituração em cada mês;
c) caso o bem seja baixado do Imobilizado, no decorrer do ano-calendário, multiplica-se o valor do duodécimo mensal pelo número de meses, contados do mês de início do ano-calendário até o mês em que o bem for baixado contabilmente.
2.1.1 – Exemplo
Considere os seguintes dados para efeito de depreciação:
- um maquinário foi adquirido em janeiro de 2014 a prazo por R$ 1.200.000,00, a ser pago em 30 de abril de 2015;
- juros a apropriar decorrentes de ajustes a valor presente a ser pago em 30 de abril de 2015 R$ 200.000,00;
- juros apropriados no ano de 2014 – R$ 150.000,00;
- juros a apropriar no ano de 2015 – R$ 50.00,00;
- o valor presente desse bem é de R$ 1.000.000,00;
- a taxa de depreciação do bem é de 10% ao ano e não há previsão de valor residual;
- O prazo de vida útil adotado neste exemplo está de acordo com o Anexo III da IN RFB nº 1.700/2017;
- a taxa de depreciação é dedutível para fins de cálculo do IRPJ e da CSLL;
- a empresa é tributada pelo lucro real trimestral e a data da adoção inicial dos arts. 1º, 2º, 4º a 71 e incisos I a VI, VIII e X do caput do art. 117 da Lei nº 12.973, de 2014, será 1º de janeiro de 2015.
2.1.1.1 – Registro Contábil do Bem em 31.12.2014
O maquinário encontra-se registrado contabilmente em 31.12.2014 da seguinte forma:
a) na contabilidade societária:
- valor do maquinário R$ 1.000.000,00;
- (-) Depreciação acumulada até 31.12.2014 R$ 100.000,00;
- Juros a apropriar a ser pago em 30 de abril de 2015 R$ 200.000,00;
- Fornecedores a pagar R$ 1.200.000,00;
b) no Controle Fiscal Contábil de Transição (FCONT):
- valor do maquinário R$ 1.200.000,00;
- (-) Depreciação acumulada até 31.12.2014 R$ 120.000,00.
2.1.1.2 – Cálculo da Diferença do Bem Entre a Contabilidade Societária e o FCONT
Cálculo da diferença na adoção inicial:
- Valor do Maquinário na contabilidade societária (sem considerar a depreciação) R$ 1.000.000,00;
- Valor do Maquinário no Controle Fiscal Contábil de Transição (FCONT) (sem considerar a depreciação) R$ 1.200.000,00;
- Diferença negativa na data da adoção inicial: R$ 1.000.000,00 – R$ 1.200.000,00 = – R$ 200.000,00;
- Valor da depreciação acumulada na contabilidade societária: – R$ 100.000,00;
- Valor da depreciação acumulada no FCONT: – R$ 120.000,00;
- Diferença na data da adoção inicial: – R$ 100.000,00 – (– R$ 120.000,00) = R$ 20.000,00;
- Diferença total líquida = – R$ 200.000,00 + R$ 20.000,00 = – R$ 180.000,00.
2.1.1.3 – Lançamento Contábil Das Diferenças no Ano de 2015
Para fins de adoção inicial, a empresa terá que efetuar os seguintes lançamentos contábeis na evidenciação das diferenças das subcontas conforme a Lei nº 12.973/2014:
- Debita – Maquinários (Ativo Não Circulante – subgrupo imobilizado) R$ 200.000,00;
- Credita – Maquinários – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante – subgrupo Imobilizado) R$ 200.000,00;
- Debita – Maquinários Depreciação Acumulada – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado) R$ 20.000,00;
- Credita – Maquinários Depreciação Acumulada (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado) R$ 20.000,00.
Notas:
1) De acordo com o art. 298 da IN RFB nº 1.700/2017, a diferença negativa verificada na data da adoção inicial entre o valor do ativo na contabilidade societária e no FCONT, somente poderá ser computada na determinação do lucro real e do resultado ajustado se o contribuinte evidenciar contabilmente essa diferença em subconta vinculada ao ativo.
2) O valor evidenciado na subconta “Maquinários Depreciação Acumulada – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado)” será baixado à medida que o ativo for realizado, mediante depreciação, alienação ou baixa.
3) No nosso exemplo, o valor realizado do ativo é dedutível, e o valor da subconta baixado conforme a nota nº 2 acima poderá ser excluído do lucro líquido na determinação do lucro real e do resultado ajustado no período de apuração relativo à baixa.
2.1.1.4 – Demonstração do Cálculo da Depreciação em 2015
Conforme exposto acima no subitem 2.1.1.3, para fins de apuração do lucro real em 2015, teremos:
a) depreciação da conta normal
- Saldo de abertura da conta de maquinários (31.12.2014)........R$ 1.000.000,00;
- Taxa de depreciação anual........................................... 10%;
- R$ 1.000.000,00 X 10% = R$ 100.000,00 (quota anual);
- R$ 100.000,00 : 12 (meses) = R$ 8.333,33 (quota mensal);
- R$ 100.000,00 : 4 (trimestres) = R$ 25.000,00 (quota trimestral);
- considerando-se a apuração do lucro real trimestral em 2015, teremos que apropriar trimestralmente R$ 25.000,00, a título de despesa de depreciação.
b) depreciação da subconta conforme a Lei 12.973/2014:
- Saldo de abertura da subconta conforme a Lei 12.973/2014.....R$ 200.000,00;
- Taxa de depreciação anual........................................... 10%;
- R$ 200.000,00 X 10% = R$ 20.000,00 (quota anual);
- R$ 20.000,00 : 12 (meses) = R$ 1.666,67 (quota mensal);
- R$ 20.000,00 : 4 (trimestres) = R$ 5.000,00 (quota trimestral);
- considerando-se a apuração do lucro real trimestral em 2015, teremos que apropriar trimestralmente R$ 5.000,00, a título de despesa de depreciação da subconta conforme a Lei 12.973/2014.
2.1.1.5 – Lançamento Contábil da Depreciação em 2015
O registro contábil do encargo de depreciação será feito da seguinte forma no fechamento de 2015:
- Debita – Despesa de Depreciação (conta de resultado) R$ 100.000,00;
- Debita – Maquinários Depreciação Acumulada – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado) R$ 20.000,00;
- Credita – Maquinários Depreciação Acumulada (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado) R$ 120.000,00.
Nota: de acordo com o § 4º do art. 298 da IN RFB nº 1.700/2017, o valor da depreciação de 2015 (R$ 20.000,00), registrada na subconta “Maquinários Depreciação Acumulada – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado)” poderá ser excluída do lucro líquido na determinação do lucro real do período de apuração.
2.1.1.6 – Lançamento Contábil da Apropriação Dos Juros em 2015
Debita – Despesas Financeiras (Conta de Resultado) R$ 50.000,00.
Credita – Juros a Apropriar ( Ativo Circulante) R$ 50.000,00.
Nota: em atendimento ao § 2º do art. 94 da IN RFB nº 1.700/2017, o valor de R$ 50.000,00 apropriado como despesa financeira em 2015 será adicionado ao lucro líquido para efeito de determinação do lucro real.
2.1.1.7 – Demonstração do Cálculo da Depreciação em 2016
Conforme exposto acima no subitem 2.1.1.3, para fins de apuração do lucro real em 2016, teremos:
a) depreciação da conta normal
- Saldo de abertura da conta de maquinários (31.12.2014)........R$ 1.000.000,00;
- Taxa de depreciação anual........................................... 10%;
- R$ 1.000.000,00 X 10% = R$ 100.000,00 (quota anual);
- R$ 100.000,00 : 12 (meses) = R$ 8.333,33 (quota mensal);
- R$ 100.000,00 : 4 (trimestres) = R$ 25.000,00 (quota trimestral);
- considerando-se a apuração do lucro real trimestral em 2016, teremos que apropriar trimestralmente R$ 25.000,00, a título de despesa de depreciação.
b) depreciação da subconta conforme a Lei 12.973/2014:
- Saldo de abertura da subconta conforme a Lei 12.973/2014.....R$ 200.000,00;
- Taxa de depreciação anual........................................... 10%;
- R$ 200.000,00 X 10% = R$ 20.000,00 (quota anual);
- R$ 20.000,00 : 12 (meses) = R$ 1.666,67 (quota mensal);
- R$ 20.000,00 : 4 (trimestres) = R$ 5.000,00 (quota trimestral);
- considerando-se a apuração do lucro real trimestral em 2016, teremos que apropriar trimestralmente R$ 5.000,00, a título de despesa de depreciação da subconta conforme a Lei 12.973/2014.
2.1.1.8 – Lançamento Contábil da Depreciação em 2016
O registro contábil do encargo de depreciação será feito da seguinte forma no fechamento de 2016:
- Debita – Despesa de Depreciação (conta de resultado) R$ 100.000,00;
- Debita – Maquinários Depreciação Acumulada – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado) R$ 20.000,00;
- Credita – Maquinários Depreciação Acumulada (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado) R$ 120.000,00.
Nota: de acordo com o § 4º do art. 298 da IN RFB nº 1.700/2017, o valor da depreciação de 2016 (R$ 20.000,00), registrada na subconta “Maquinários Depreciação Acumulada – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado)” poderá ser excluída do lucro líquido na determinação do lucro real do período de apuração.
2.1.1.9 – Demonstração do Cálculo da Depreciação em 2017
Conforme exposto acima no subitem 2.1.1.3, para fins de apuração do lucro real em 2017, teremos:
a) depreciação da conta normal
- Saldo de abertura da conta de maquinários (31.12.2014)........R$ 1.000.000,00;
- Taxa de depreciação anual........................................... 10%;
- R$ 1.000.000,00 X 10% = R$ 100.000,00 (quota anual);
- R$ 100.000,00 : 12 (meses) = R$ 8.333,33 (quota mensal);
- R$ 100.000,00 : 4 (trimestres) = R$ 25.000,00 (quota trimestral);
- considerando-se a apuração do lucro real trimestral em 2017, teremos que apropriar trimestralmente R$ 25.000,00, a título de despesa de depreciação.
b) depreciação da subconta conforme a Lei 12.973/2014:
- Saldo de abertura da subconta conforme a Lei 12.973/2014.....R$ 200.000,00;
- Taxa de depreciação anual........................................... 10%;
- R$ 200.000,00 X 10% = R$ 20.000,00 (quota anual);
- R$ 20.000,00 : 12 (meses) = R$ 1.666,67 (quota mensal);
- R$ 20.000,00 : 4 (trimestres) = R$ 5.000,00 (quota trimestral);
- considerando-se a apuração do lucro real trimestral em 2017, teremos que apropriar trimestralmente R$ 5.000,00, a título de despesa de depreciação da subconta conforme a Lei 12.973/2014.
2.1.1.10 – Lançamento Contábil da Depreciação em 2017
O registro contábil do encargo de depreciação será feito da seguinte forma no fechamento de 2017:
- Debita – Despesa de Depreciação (conta de resultado) R$ 100.000,00;
- Debita – Maquinários Depreciação Acumulada – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado) R$ 20.000,00;
- Credita – Maquinários Depreciação Acumulada (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado) R$ 120.000,00.
Nota: de acordo com o § 4º do art. 298 da IN RFB nº 1.700/2017, o valor da depreciação de 2017 (R$ 20.000,00), registrada na subconta “Maquinários Depreciação Acumulada – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante subgrupo Imobilizado)” poderá ser excluída do lucro líquido na determinação do lucro real do período de apuração.
2.2 - Bens Acrescidos no Ativo Não Circulante – Subgrupo Imobilizado no Ano-Calendário
A quota de depreciação em reais, das aquisições ou dos valores acrescidos aos bens existentes, será calculada da seguinte forma:
a) aplicar a taxa anual de depreciação sobre o valor do custo de aquisição ou acréscimo, obtendo a quota anual em reais;
b) dividir a quota anual em reais por 12, para obter o valor do duodécimo mensal de depreciação, a ser registrado na escrituração a partir do mês de aquisição ou incorporação do acréscimo;
c) no caso de bem incorporado e baixado do Ativo Imobilizado, dentro do ano-calendário, serão apropriados os duodécimos de depreciação proporcionais ao número de meses que o bem permanecer incorporado ao ativo.
2.2.1 – Exemplo
Para fins de depreciação do 3º trimestre de 2017, temos as seguintes informações:
- Um Veículo para transportar cargas foi adquirido em agosto de 2017 a prazo por R$ 250.000,00, a ser pago em 30 de outubro de 2017;
- Juros a apropriar em decorrência do Ajuste a Valor Presente a ser pago em 30 de outubro de 2017 R$ 10.000,00 (valor do juro mensal - 10.000,00 : 3 = 3.333,33);
- O valor presente desse bem é de R$ 240.000,00;
- A taxa de depreciação do bem é de 25% ao ano e não há previsão de valor residual;
- O prazo de vida útil adotado neste exemplo está de acordo com o Anexo III da IN RFB nº 1.700/2017;
- A taxa de depreciação é dedutível para fins de cálculo do IRPJ e da CSLL;
- A empresa é tributada pelo lucro real trimestral.
2.2.1.1 – Lançamento Contábil da Aquisição do Veículo de Cargas em Agosto de 2017
Debita – Veículos de Cargas (Ativo Não Circulante – subgrupo Imobilizado) – R$ 250.000,00.
Credita – Fornecedores a Pagar (Passivo Circulante) – R$ 250.000,00.
Debita – Juros a Apropriar (Ativo Circulante) – R$ 10.000,00.
Credita – Veículos de Cargas – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante – subgrupo Imobilizado) – R$ 10.000,00.
Nota: com base no § 1º do art. 94 da IN RFB nº 1.700/2017, os valores decorrentes do ajuste a valor presente de bens do Imobilizado serão registrados a crédito na subconta conforme a Lei nº 12.973/2014, em contrapartida à conta de juros a apropriar ou equivalente.
2.2.1.2 – Cálculo e Lançamento Contábil da Depreciação do Veículo de Cargas do 3º trimestre de 2017
O Valor presente do Veículo de cargas é R$ 240.000,00.
O Valor da subconta conforme a Lei nº 12.973/2014 é R$ 10.000,00.
A Taxa de depreciação é de 25% ao ano.
Com base nas informações acima, teremos:
a) cálculo da depreciação sobre o valor presente do veículo de cargas:
- R$ 240.000,00 X 25% = R$ 60.000,00 (quota anual)
- R$ 60.000,00 : 12 (meses) = R$ 5.000,00 (quota mensal)
- R$ 60.000,00 : 4 (trimestres) = R$ 15.000,00 (quota trimestral)
b) cálculo da depreciação sobre o valor da subconta conforme a Lei nº 12.973/2014:
- R$ 10.000,00 X 25% = R$ 2.500,00 (quota anual)
- R$ 2.500,00 : 12 (meses) = R$ 208,33 (quota mensal)
- R$ 2.500,00 : 4 (trimestres) = R$ 625,00 (quota trimestral)
c) considerando-se a apuração do 3º trimestre/2017 (depreciação de agosto e setembro de 2017 para esse bem), teremos os seguintes lançamentos contábeis:
Debita - Despesa de Depreciação (Contas de Resultado) R$ 10.000,00 (agosto e setembro 2017);
Debita - Veículos de Cargas depreciação acumulada – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante – subgrupo Imobilizado) – R$ 416,66 (agosto e setembro de 2017);
Credita - Veículos de Cargas depreciação acumulada (Ativo Não Circulante – subgrupo Imobilizado) – R$ 10.416,66 (agosto e setembro de 2017).
Notas:
1) No nosso exemplo, o valor realizado do ativo é dedutível.
2) De acordo com o § 9º do art. 94 da IN RFB nº 1.700/2017, o valor da depreciação do 3º trimestre de 2017 (R$ 416,66), registrado na subconta “Veículos de Cargas depreciação acumulada – subconta conforme a Lei 12.973/2014 (Ativo Não Circulante – subgrupo Imobilizado)” poderá ser excluída do lucro líquido na determinação do lucro real do período de apuração.
2.2.1.3 – Lançamento Contábil da Despesa Financeira de agosto e setembro de 2017
A apropriação dos juros dos meses de agosto e setembro de 2017, poderão ser contabilizados da seguinte forma:
- Debita - Despesa Financeira (Contas de Resultado) R$ 6.666,66;
- Credita - Juros a apropriar (Ativo Circulante) R$ 6.666,66.
Nota: em atendimento ao § 2º do art. 94 da IN RFB nº 1.700/2017, o valor de R$ 6.666,66 apropriado como despesa financeira no 3º trimestre de 2017 será adicionado ao lucro líquido para efeito de determinação do lucro real.
Fundamentos Legais: Os citados no texto.