NBC T 19.4 - APROVAÇÃO
Aprova
a NBC T 19.4 – Subvenção e Assistência
Governamentais.
O
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exercício de suas atribuições legais e regimentais,
CONSIDERANDO que o Conselho
Federal de Contabilidade, em conjunto com outras entidades, é membro do Comitê
de Pronunciamentos Contábeis (CPC), criado pela Resolução CFC nº. 1.055/05;
CONSIDERANDO que o Comitê de Pronunciamentos
Contábeis (CPC) tem por objetivo estudar, preparar e emitir Pronunciamentos
Técnicos sobre procedimentos de contabilidade e divulgar informações dessa
natureza, visando permitir a emissão de normas uniformes pelas
entidades-membro, levando sempre em consideração o processo de convergência às
normas internacionais;
CONSIDERANDO
que o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, a partir do IAS 20 do IASB, aprovou
o Pronunciamento Técnico CPC 07 – Subvenção e Assistência Governamentais;
RESOLVE:
Art. 1º Aprovar a NBC
T 19.4 – Subvenção e Assistência Governamentais.
Art. 2º Esta
Resolução entra em vigor na data da sua publicação, revogando a Resolução CFC
nº 1.026, de 15 de abril de 2005, publicada no D.O.U., Seção I, de 09/05/2005.
Brasília,
21 de novembro de 2008.
Contadora Maria Clara Cavalcante Bugarim
Presidente
Ata CFC nº. 919
NORMAS BRASILEIRAS
DE CONTABILIDADE
NBC T 19.4 – SUBVENÇÃO E ASSISTÊNCIA GOVERNAMENTAIS
|
Índice |
Item |
|
OBJETIVO E ALCANCE |
1 – 2 |
|
DEFINIÇÕES |
3 – 6 |
|
RECONHECIMENTO DA SUBVENÇÃO |
7 – 11 |
|
CONTABILIZAÇÃO |
12 – 22 |
|
ATIVO NÃO MONETÁRIO OBTIDO COMO SUBVENÇÃO GOVERNAMENTAL |
23 |
|
APRESENTAÇÃO DA SUBVENÇÃO NO BALANÇO |
24 – 28 |
|
APRESENTAÇÃO NA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO |
29 – 30 |
|
EMPRÉSTIMO SUBSIDIADO |
31 |
|
PERDA DA SUBVENÇÃO GOVERNAMENTAL |
32 – 33 |
|
ASSISTÊNCIA GOVERNAMENTAL |
34 – 37 |
|
APLICAÇÃO DE PARCELA DO IMPOSTO DE RENDA DEVIDO |
38 – 40 |
|
REDUÇÃO OU ISENÇÃO DE TRIBUTO EM ÁREA INCENTIVADA |
41 – 42 |
|
DIVULGAÇÃO |
43 |
Objetivo
e alcance
1.
Esta Norma
deve ser aplicada na contabilização e na divulgação de subvenção governamental
e na divulgação de outras formas de assistência governamental.
2.
Esta Norma
não trata:
(a)
dos problemas
decorrentes da contabilização de subvenção governamental em demonstrações
contábeis em moeda de poder aquisitivo constante ou em informação suplementar
de natureza semelhante;
(b)
da
contabilização de assistência governamental ou outra forma de benefício quando
se determina o resultado tributável, ou quando se determina o valor do tributo,
que não tenha caracterização como subvenção governamental. Exemplos desses
benefícios são isenções temporárias ou reduções do tributo sem a característica
de subvenção governamental, como a permissão de depreciação acelerada, etc;
(c)
da
participação do governo no capital da entidade;
(d)
de subvenção
governamental tratada por Norma específica.
Definições
3.
Os
seguintes termos são usados nesta Norma com as definições descritas a seguir:
Governo refere-se a Governo federal, estadual ou
municipal, agências governamentais e órgãos semelhantes, sejam locais,
nacionais ou internacionais.
Assistência governamental é a ação de um governo destinada a fornecer
benefício econômico específico a uma entidade ou a um grupo de entidades que
atendam a critérios estabelecidos. Não inclui os benefícios proporcionados única
e indiretamente por meio de ações que afetam as condições comerciais gerais,
tais como o fornecimento de infra-estruturas em áreas em desenvolvimento ou a
imposição de restrições comerciais sobre concorrentes.
Subvenção governamental é uma assistência governamental geralmente na
forma de contribuição de natureza pecuniária, mas não só restrita a ela,
concedida a uma entidade normalmente em troca do cumprimento passado ou futuro
de certas condições relacionadas às atividades operacionais da entidade. Não
são subvenções governamentais aquelas que não podem ser razoavelmente
quantificadas em dinheiro e as transações com o governo que não podem ser
distinguidas das transações comerciais normais da entidade.
Isenção tributária é a dispensa legal do pagamento de
tributo sob quaisquer formas jurídicas (isenção, imunidade, etc). Redução,
por sua vez, exclui somente parte do passivo tributário, restando, ainda,
parcela de imposto a pagar. A redução ou a isenção pode se processar,
eventualmente, por meio de devolução do imposto recolhido mediante determinadas
condições.
Empréstimo subsidiado é aquele em que o credor renuncia ao
recebimento total ou parcial do empréstimo e/ou dos juros, mediante o
cumprimento de determinadas condições. De maneira geral, é concedido direta ou
indiretamente pelo Governo, com ou sem a intermediação de um banco; está
vinculado a um tributo; e caracteriza-se pela utilização de taxas de juros
visivelmente abaixo do mercado e/ou pela postergação parcial ou total do
pagamento do referido tributo sem ônus ou com ônus visivelmente abaixo do
normalmente praticado pelo mercado. Subsídio em empréstimo é a parcela
do empréstimo ou do juro renunciado e a diferença entre o juro ou ônus de
mercado e o juro ou o ônus praticado.
Atualização monetária é o reconhecimento de ajuste no valor de
ativo e passivo da entidade com base em índice de inflação. Juro é a
remuneração auferida ou incorrida por recurso aplicado ou captado pela
entidade.
Valor justo é o valor pelo qual um ativo pode ser
negociado ou um passivo liquidado entre partes interessadas, conhecedoras do
assunto e independentes entre si, com a ausência de fatores que pressionem para
a liquidação da transação ou que caracterizem uma transação compulsória.
4.
A
assistência governamental toma muitas formas, variando sua natureza ou condições.
O propósito da assistência pode ser o de encorajar a entidade a seguir certo
rumo que ela normalmente não teria tomado se a assistência não fosse
proporcionada. A contabilização deve sempre seguir a essência econômica.
5.
O
recebimento da assistência governamental por uma entidade pode ser
significativo para a preparação das demonstrações contábeis em razão da
necessidade de identificar método apropriado para sua contabilização, bem como
para indicar a extensão pela qual a entidade se beneficiou de tal assistência
durante o período coberto pelas demonstrações. Isso permite a comparação das
demonstrações contábeis entre períodos e entre entidades diferentes.
6.
A
subvenção governamental é também designada por: subsídio, incentivo fiscal,
doação, prêmio, etc.
Reconhecimento
da subvenção
7.
Subvenção
governamental, inclusive subvenção não monetária a valor justo, não deve ser
reconhecida até que exista segurança de que:
(a)
a entidade
cumprirá todas as condições estabelecidas; e
(b)
a subvenção
será recebida.
8.
O simples
recebimento da subvenção não é prova conclusiva de que as condições a ela
vinculadas tenham sido ou serão cumpridas.
9.
A forma
como a subvenção é recebida não influencia no método de contabilização a ser
adotado. Assim, por exemplo, a contabilização deve ser a mesma
independentemente de a subvenção ser recebida em dinheiro ou como redução de
passivo.
10.
Subsídio
em empréstimo é reconhecido como subvenção governamental quando existir
segurança de que a entidade cumprirá os compromissos assumidos. Essa segurança
de atendimento a compromissos assumidos geralmente pode ser demonstrada pela
administração apenas nos casos em que esses compromissos dependem
exclusivamente de providências internas da entidade, por serem mais confiáveis
e viáveis ou, ainda, melhor administráveis do que requisitos que envolvam
terceiros ou situação de mercado. Desse modo, é provável que as condições
históricas ou presentes da entidade demonstrem, por exemplo, que pagamentos
dentro de prazos fixados podem ser realizados e dependem apenas da intenção da
administração. Por outro lado, requisitos que dependem de fatores externos,
como a manutenção de determinado volume de venda ou nível de emprego, não podem
ser presentemente determináveis e, portanto, a subvenção apenas deve ser
reconhecida quando cumprido o compromisso.
11.
Qualquer
contingência associada a uma subvenção governamental reconhecida deve ser
tratada de acordo com a NBC T 19.7 – Provisões, Passivos, Contingências
Passivas e Contingências Ativas.
Contabilização
12.
Uma
subvenção governamental deve ser reconhecida como receita ao longo do período
confrontada com as despesas que pretende compensar, em base sistemática, desde
que atendidas às condições desta Norma. A subvenção governamental não pode ser
creditada diretamente no patrimônio líquido.
13.
O
tratamento contábil da subvenção governamental como receita deriva dos
seguintes principais argumentos:
(a)
Uma vez que a
subvenção governamental é recebida de uma fonte que não os acionistas e deriva
de ato de gestão em benefício da entidade, não deve ser creditada diretamente no
patrimônio líquido, mas, sim, reconhecida como receita nos períodos
apropriados.
(b)
Subvenção
governamental apenas excepcionalmente é gratuita. A entidade ganha efetivamente
essa receita quando está de acordo com as regras das subvenções e cumpre
determinadas obrigações.
(c)
Assim como os
tributos são lançados no resultado, é lógico registrar a subvenção governamental,
que é, em essência, uma extensão da política fiscal na demonstração do
resultado.
14.
Enquanto
não atendidos os requisitos para reconhecimento no resultado, a contrapartida
da subvenção governamental registrada no ativo deve ser em conta específica do
passivo.
15.
Há
situações em que é necessário que o valor da subvenção governamental não seja
distribuído ou de qualquer forma repassado aos sócios, fazendo-se necessária a
retenção, após trânsito pelo resultado, em conta apropriada de patrimônio
líquido para comprovação do atendimento dessa condição. Nessas situações, tal
valor, após ter sido reconhecido no resultado, pode ser creditado à reserva
própria (Reserva de Incentivos Fiscais), a partir da conta de Lucros ou
Prejuízos Acumulados.
16.
É
fundamental, pelo regime de competência, que a receita de subvenção
governamental seja reconhecida em bases sistemáticas e racionais, ao longo do
período necessário e confrontada com as despesas correspondentes. Assim, o
reconhecimento da receita de subvenção governamental no momento de seu
recebimento somente é admitido nos casos em que não há base de alocação da
subvenção ao longo dos períodos beneficiados.
17.
Na
maioria dos casos essa correlação pode ser feita, e a subvenção é reconhecida
em confronto com as despesas correspondentes. Semelhantemente, subvenção
relacionada a ativo depreciável deve ser reconhecida como receita ao longo do
período da vida útil do bem e na mesma proporção de sua depreciação.
18.
Subvenção
relacionada a ativo não depreciável pode requerer o cumprimento de certas
obrigações. O reconhecimento como receita deve então acompanhar a apropriação
das despesas necessárias ao cumprimento das obrigações. Exemplificando: uma
subvenção que transfira a propriedade definitiva de um terreno pode ter como
condição a construção de uma planta industrial e é apropriada como receita na
mesma proporção da depreciação dessa planta. Poderão existir situações em que
essa correlação exija que parcelas da subvenção sejam reconhecidas segundo
critérios diferentes.
19.
A
subvenção é algumas vezes recebida como um pacote de ajuda financeira ou fiscal
e sujeita ao cumprimento de certo número de condições. Em tais casos, é
necessário cuidado na identificação das condições que dão origem aos custos e
às despesas que determinam os períodos durante os quais a subvenção é reconhecida.
Pode ser apropriado alocar parte da subvenção numa determinada base e parte em
outra.
20.
Uma
subvenção governamental na forma de compensação por gastos ou perdas já
incorridos ou para finalidade de dar suporte financeiro imediato à entidade sem
qualquer despesa futura relacionada deve ser reconhecida como receita no período
em que se tornar recebível.
21.
A divulgação
deve ser feita quando do registro da subvenção a que se refere o item anterior,
de forma a assegurar que os seus efeitos sejam claramente compreendidos.
22.
A
subvenção governamental pode ser concedida com a finalidade de dar imediato
apoio financeiro à entidade como incentivo para assumir a responsabilidade de
fazer dispêndios específicos. Tal subvenção pode ser limitada a uma determinada
entidade e pode não estar disponível para toda uma classe de beneficiários. Sob
essas circunstâncias, a subvenção deve ser reconhecida como receita no período
em que a entidade atende às condições estabelecidas para seu registro, com
divulgação para assegurar a clara compreensão dos seus efeitos.
Ativo
não monetário obtido como subvenção governamental
23.
A
subvenção governamental pode estar representada por ativo não monetário, como
terrenos e outros, para uso da entidade. Nessas circunstâncias, esse ativo deve
ser reconhecido pelo seu valor justo. Apenas na impossibilidade de verificação
desse valor justo pode ser a atribuição de valor nominal.
Apresentação
da subvenção no balanço
24.
O
reconhecimento da subvenção de que trata o item 23 não pode ser efetuado
diretamente em conta de resultado, ficando então temporariamente em conta de passivo,
uma vez que os benefícios econômicos pela utilização daqueles ativos somente são
obtidos por seu uso ou sua alienação, a não ser no caso de ativo não depreciável,
amortizável ou exaurível, e desde que completamente desvinculado de qualquer
obrigação e sem possibilidade objetiva de vinculação com os benefícios
econômicos derivados de sua utilização.
25.
São
considerados aceitáveis dois métodos de apresentação nas demonstrações
contábeis de subvenção (ou parte apropriada de subvenção) não vinculada a obrigações
futuras, relacionada com ativos.
26.
Um dos
métodos considera a subvenção como receita diferida no passivo, sendo
reconhecida como receita em base sistemática e racional durante a vida útil do
ativo.
27.
O outro
método deduz a contrapartida do próprio ativo recebido como subvenção para se chegar
ao valor escriturado líquido do ativo, que pode ser nulo. A subvenção é
reconhecida como receita durante a vida do ativo depreciável por meio de
crédito à depreciação registrada no resultado.
28.
A
compra de ativo e o recebimento da subvenção a ele relacionada pode causar
movimentos importantes nos fluxos de caixa de uma entidade. Por essa razão, e a
fim de mostrar o investimento bruto em ativos, tais movimentos são
freqüentemente divulgados como itens separados na demonstração dos fluxos de
caixa independentemente de a subvenção ser, ou não, deduzida do respectivo
ativo na apresentação do balanço patrimonial.
Apresentação
na demonstração do resultado
29.
A
subvenção é algumas vezes apresentada como crédito na demonstração do
resultado, quer separadamente sob um título geral tal como ”Outras Receitas“,
quer, alternativamente, como dedução da despesa, relacionada. A subvenção, seja
por acréscimo de rendimento proporcionado ao empreendimento ou por meio de
redução de tributos ou outras despesas, deve ser registrada na demonstração do
resultado no grupo de contas de acordo com a sua natureza.
30.
Como
justificativa da primeira opão, há o argumento de que não é apropriado
compensar os elementos de receita e de despesa e que a separação da subvenção
das despesas relacionadas facilita a comparação com outras despesas não
afetadas pelo benefício de uma subvenção. Pelo segundo método, é argumentado
que as despesas poderiam não ter sido incorridas pela entidade caso não
houvesse a subvenção, sendo por isso enganosa a apresentação da despesa sem
compensação com a subvenção. Ambos os métodos são aceitos para apresentação das
subvenções relacionadas às receitas. Mas é necessária a divulgação da subvenção
para a devida compreensão das demonstrações contábeis. Por isso é necessária a
divulgação do efeito da subvenção em qualquer item de receita ou despesa quando
essa receita ou despesa é divulgada separadamente.
Empréstimo
subsidiado
31.
A
subvenção governamental concedida em forma de financiamento geralmente ocorre
por meio de fundos de fomento ou maneira semelhante. Esses financiamentos podem
eventualmente ser oferecidos com encargos na forma de atualização monetária
e/ou juros inferiores às taxas de mercado. Podem apresentar características de
pós ou prefixação, mas, em essência, revestem-se de características de empréstimo
subsidiado. Nessa situação, a análise da essência econômica desse subsídio e de seus efeitos deve ser
considerada para a definição da forma de seu registro contábil.
Perda
da subvenção governamental
32.
Uma
subvenção governamental que tenha que ser devolvida deve ser contabilizada como
revisão de estimativa contábil, conforme a NBC T 19.11 – Mudanças nas Práticas
Contábeis, nas Estimativas e Correção de Erros. O reembolso deve ser aplicado
em primeiro lugar contra qualquer crédito diferido não amortizado relacionado à
subvenção. Na medida em que o reembolso exceda tal crédito diferido, ou quando
não exista crédito diferido, o reembolso deve ser reconhecido imediatamente
como despesa. O reembolso de subvenção relacionada a ativo deve ser registrado
aumentando o valor escriturado do ativo ou reduzindo o saldo da receita
diferida pelo montante reembolsável. A depreciação adicional acumulada que
deveria ter sido reconhecida até a data como despesa na ausência da subvenção
deve ser imediatamente reconhecida como despesa.
33.
Perante
as circunstâncias que dão origem ao reembolso de subvenção relacionada com
ativo, pode ser necessário reconhecer perda de valor do ativo, nos termos da NBC
T 19.10 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos relativamente ao novo valor escriturado do
ativo.
Assistência
governamental
34.
Certas
formas de assistência governamental que não possam ter seu valor razoavelmente
atribuído são excluídas da definição de subvenção governamental dada nesta Norma,
assim como as transações com o Governo que não possam ser distinguidas das
operações comerciais normais da entidade.
35.
São
exemplos de assistência que não podem de maneira razoável ter valor atribuído:
as assistências técnicas e de comercialização gratuitas e a concessão de
garantias. Um exemplo de assistência que não pode ser distinguido das operações
comerciais normais da entidade é o da política de compras do Governo a qual
seja responsável por parte das vendas da entidade. A existência do benefício
pode ser indiscutível, mas qualquer tentativa de segregar as atividades
comerciais da assistência governamental pode ser arbitrária.
36.
A
relevância do benefício nos exemplos anteriormente mencionados pode ser tal que
a divulgação da natureza, da extensão e da duração da assistência seja
necessária a fim de que as demonstrações contábeis não sejam enganosas.
37.
Nesta Norma,
a assistência governamental não inclui o fornecimento de infra-estruturas por
meio da melhoria da rede de transportes e de comunicações gerais e o
fornecimento de recursos desenvolvidos, tais como, exemplificativamente,
irrigação ou rede de águas que fiquem disponíveis em base contínua e
indeterminada para benefício de toda comunidade local.
Aplicação
de parcela do imposto de renda devido em fundos de investimentos regionais
38.
Determinadas
entidades sujeitas ao pagamento do imposto de renda podem aplicar parte do
imposto devido em Fundos de Investimentos Regionais, criados pelo Governo Federal
com o objetivo de estimular o desenvolvimento de determinadas regiões.
39.
Essa
destinação de parcela do imposto ao fundo representa uma subvenção
governamental para a entidade, pois, em face da opção exercida, o Tesouro
Nacional abre mão de parte da receita tributária e a entidade torna-se
investidora do fundo beneficiário de sua opção.
40.
Essas
subvenções devem ser registradas pelo seu valor justo no momento do fato
gerador, desde que atendidas às condições para o seu reconhecimento. No caso em
questão, o fato gerador da subvenção ocorre no pagamento da parcela do imposto
de renda. Nesse momento, cabe à administração registrar a subvenção pelo seu
valor justo, pela melhor estimativa, lembrando que pode existir deságio desse
valor justo com relação ao valor nominal, mesmo nos casos em que a beneficiária
da subvenção esteja investindo outros recursos nessas entidades em regiões
incentivadas.
Redução
ou isenção de tributo em área incentivada
41.
Certos
empreendimentos gozam de incentivos tributários de imposto sobre a renda na forma
de isenção ou redução do referido tributo, consoante prazos e condições
estabelecidos em legislação específica. Esses incentivos atendem ao conceito de
subvenção governamental.
42.
O
reconhecimetno contábil dessa redução ou isenção tributária como subvenção para
investimento é efetuado registrando-se o imposto total no resultado como se
devido fosse, em contrapartida à receita de subvenção equivalente, a serem
demonstrados um deduzido do outro.
Divulgação
43.
A
entidade deve divulgar as seguintes informações:
(a)
a política
contábil adotada para as subvenções governamentais, incluindo os métodos de
apresentação adotados nas demonstrações contábeis;
(b)
a natureza e
os montantes reconhecidos das subvenções governamentais ou das assistências
governamentais, bem como a indicação de outras formas de assistência
governamental de que a entidade tenha diretamente se beneficiado;
(c)
condições a
serem regularmente satisfeitas ligadas à assistência governamental que tenha
sido reconhecida;
(d)
descumprimento
de condições relativas às subvenções ou existência de outras contingências;
(e)
eventuais
subvenções a reconhecer contabilmente, após cumpridas as condições contratuais;
(f)
premissas
utilizadas para o cálculo do valor justo exigido por esta Norma;
(g)
informações
relativas às parcelas aplicadas em fundos de investimentos regionais e às
reduções ou isenções de tributos em áreas incentivadas.