RESERVA DE REAVALIAÇÃO
Tratamento Fiscal
Sumário
1. INTRODUÇÃO
A pessoa jurídica contribuinte do Imposto de Renda que efetuar nova avaliação de seu ativo permanente consoante normas dispostas no artigo 8º da Lei nº 6.404/1976, quando da apuração do resultado nos períodos a que estiver sujeito, deverá observar as normas dispostas no artigo 434 e seguintes do RIR/1999, bem como nos artigos 4º e 12 da Lei nº 9.959/2000 e no artigo 38 da Instrução Normativa SRF nº 390/2004.
2. DIFERIMENTO DA TRIBUTAÇÃO
A contrapartida do aumento de valor de bens do ativo permanente não será computada no lucro real e na base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro, enquanto não houver a efetiva realização do bem reavaliado, observando-se que:
a) o laudo que servir de base ao registro de reavaliação de bens deve identificar os bens reavaliados pela conta em que estão escriturados e indicar as datas de aquisição e das modificações no seu custo original;
b) o contribuinte deverá discriminar na reserva de reavaliação os bens reavaliados que a tenham originado, em condições de permitir a determinação do valor realizado em cada período de apuração;
c) se a reavaliação não satisfizer aos requisitos mencionados, será adicionada ao lucro líquido do período de apuração, para efeito de determinar o lucro real;
d) pelo fato do valor da reavaliação influenciar a determinação do lucro real, deverá ser controlado na parte B do LALUR.
3. LAUDO DE AVALIAÇÃO
A avaliação dos bens será feita por 3 (três) peritos ou por empresa especializada. Os peritos ou a empresa avaliadora deverão apresentar laudo fundamentado, com indicação dos critérios de avaliação e dos elementos de comparação adotados e instruídos com os documentos relativos aos bens avaliados.
A inobservância do acima disposto implicará na tributação do resultado da reavaliação dos bens, tornando inaplicável o diferimento da tributação sobre a reserva de reavaliação. Ressalte-se que independente do tipo societário da empresa, a ausência ou a não conformidade do laudo em questão imporá, ao contribuinte, a tributação dos valores escriturados em conta de reserva de reavaliação. Nesse sentido manifestou-se o Conselho de Contribuintes, por meio dos Aceites nºs 103-07.213/1986 (DOU de 01.02.1988); 105-2.573/1988 (DOU de 12.08.1988); e 102-27.984/1993 (DOU de 07.02.1995).
4. TRIBUTAÇÃO NA REALIZAÇÃO
O valor da reserva de reavaliação será computado na determinação do Lucro Real e na base de cálculo da Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido em cada período de apuração, no montante do aumento do valor dos bens reavaliados que tenham sido realizados no período, inclusive nas hipóteses de:
a) alienação, sob qualquer forma, dos bens reavaliados;
b) depreciação, amortização ou exaustão correspondente ao valor reavaliado;
c) baixa por perecimento dos bens reavaliados.
4.1 - Alienação Sob Qualquer Forma Dos Bens
Na prática, o efeito tributário na alienação de bem reavaliado é neutro, uma vez que o valor apurado na reavaliação integra o custo do bem alienado, reduzindo, conseqüentemente, o ganho de capital.
Como exemplificação, tomemos a seguinte situação:
A empresa “ALFA” possui em seu Ativo Permanente, na conta de Máquinas e Equipamentos, um determinado bem com a seguinte situação:
Valor de custo: ....................................R$ 20.000,00
(-) Depreciação Acumulada ...................... R$ 11.000,00
(=) Valor líquido contábil .......................... R$ 9.000,00
Após a elaboração do laudo de avaliação, consoante critérios legais, a situação se apresenta com os seguintes valores:
Valor reavaliado .................................... R$ 27.000,00
(-) Valor líquido contábil ........................... R$ 9.000,00
(=) Reavaliação ..................................... R$ 18.000,00
Supondo que a empresa aliene o bem por R$ 31.000,00, apurar-se-á o ganho de capital, que resultará da seguinte operação:
Valor de alienação ..................................... R$ 31.000,00
(-) Valor líquido contábil ............................. R$ 9.000,00
(-) Valor da Reavaliação ............................ R$ 18.000,00
(=) Ganho de capital ................................... R$ 4.000,00
O contribuinte deverá oferecer à tributação do IRPJ e da CSLL o valor de R$ 18.000,00, mediante transferência deste valor da parte “B” para a parte “A” do LALUR.
4.2 - Apropriação Das Quotas de Depreciação, Amortização ou Exaustão Correspondente à Reavaliação
A realização da reserva de reavaliação mediante apropriação das quotas de depreciação, amortização ou exaustão correspondente à reavaliação, será adicionada no mesmo valor na parte “A” do LALUR.
No exemplo desenvolvido no subitem 4.1 acima, tivemos a seguinte situação:
Valor líquido contábil do bem ........................ R$ 9.000,00
(+) valor da reavaliação do bem ................... R$ 18.000,00
(=) valor reavaliado ........................................R$ 27.000,00
O encargo de depreciação sobre o bem reavaliado, considerando-se a taxa de depreciação de 10% (dez por cento) ao ano, corresponderá a:
R$ 27.000,00 x 10% = R$ 2.700,00
O valor da quota anual de depreciação do bem reavaliado será adicionado na parte “A” e baixado da parte “B” do LALUR, para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, a título de realização da reserva de reavaliação.
4.3 - Baixa Por Perecimento Dos Bens Reavaliados
Pelo disposto no Parecer Normativo nº 146/1975, os bens do ativo imobilizado que se tornarem imprestáveis podem ser baixados por ocasião da efetiva saída do patrimônio, computando-se o resultado, caso haja valor econômico apurável, como receita eventual ou perda extraordinária, conforme o caso.
Ocorrendo a baixa de bens do ativo imobilizado objeto de reavaliação, o valor correspondente à reavaliação será adicionado ao lucro líquido do período-base para efeito de determinação do lucro real e base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido.
Tomando-se o exemplo do subitem 4.1 acima, e que o bem reavaliado tenha se tornado imprestável para uso na atividade da empresa, e baixado da escrituração contábil:
Valor de custo ................................. R$ 20.000,00
(-) depreciação acumulada...............R$ 11.000,00
(=) valor líquido contábil .................. R$ 9.000,00
Valor reavaliado .............................. R$ 27.000,00
(-) valor líquido contábil.....................R$ 9.000,00
(=) Valor de reavaliação .................. R$ 19.000,00
O valor de R$ 19.000,00, correspondente à reavaliação, será adicionado ao lucro líquido na parte “A” do LALUR para efeito de tributação do IRPJ e da CSLL.
5. REAVALIAÇÃO DE BENS IMÓVEIS
A reserva de reavaliação constituída como contrapartida do aumento de valor de bens integrantes do ativo permanente, em virtude de nova avaliação com base em laudo nos termos definidos pela Legislação, não será computada na determinação da base de cálculo do lucro real e da contribuição social por motivo de sua incorporação ao capital.
Ao contribuinte que adotar o procedimento em questão, cumpre observar que:
a) deverá efetuar o registro da reavaliação em subconta distinta daquela que registra o valor original do bem;
b) deverá computar na determinação do lucro real do período em que for realizado por uma das seguintes formas:
b.1) na alienação sob qualquer forma;
b.2) baixa por perecimento;
b.3) depreciação, amortização ou exaustão;
b.4) na alienação ou liquidação da participação societária ou dos valores mobiliários, pelo montante realizado;
b.5) em cada período de apuração, em montante igual à parte dos lucros e dividendos, juros ou participações recebidos pelo contribuinte, que corresponder à participação ou aos valores mobiliários adquiridos com o aumento do valor dos bens do ativo; ou
b.6) proporcionalmente ao valor realizado, no período de apuração em que a pessoa jurídica que houver recebido os bens reavaliados realizar o valor dos bens, nas formas mencionadas, acima, ou com eles integralizar capital de outra pessoa jurídica.
6. REAVALIAÇÃO DE MARCAS E PATENTES
A reavaliação de patente ou de direitos de exploração de patentes, quando decorrentes de pesquisa ou tecnologia desenvolvida em território nacional por pessoa jurídica domiciliada no País, não será computada na determinação do lucro real.
A tributação da reserva de reavaliação ocorrerá por uma das formas relacionadas nas letras “a” e “b” do item 4 acima.
7. REAVALIAÇÃO NA FUSÃO, INCORPORAÇÃO OU CISÃO
A contrapartida do aumento do valor de bens do ativo em virtude de reavaliação na fusão, incorporação ou cisão não será computada para determinar o lucro real enquanto mantida em reserva de reavaliação na sociedade resultante da fusão ou incorporação, na sociedade cindida ou em uma ou mais das sociedades resultantes da cisão.
O valor da reserva deverá ser computado na determinação do lucro real de acordo com os procedimentos examinados no item 4 deste trabalho.
As reservas de reavaliação transferidas por ocasião da incorporação, fusão ou cisão terão, na sucessora, o mesmo tratamento tributário que teriam na sucedida.
8. REAVALIAÇÃO NA SUBSCRIÇÃO DE CAPITAL OU VALORES MOBILIÁRIOS
A contrapartida do aumento do valor de bens do ativo incorporados ao patrimônio de outra pessoa jurídica, na subscrição em bens de capital social ou de valores mobiliários emitidos por companhia, não será computada na determinação do lucro real.
O valor da reserva deverá ser computado na determinação do lucro real:
a) na alienação ou liquidação da participação societária ou dos valores mobiliários, pelo montante realizado;
b) em cada período de apuração , em montante igual à parte dos lucros, dividendos, juros ou participações recebidos pelo contribuinte, que corresponder à participação ou aos valores mobiliários adquiridos com o aumento do valor dos bens do ativo; ou
c) proporcionalmente ao valor realizado, no período de apuração em que a pessoa jurídica que houver recebido os bens reavaliados realizar o valor dos bens mediante: alienação, sob qualquer forma; depreciação, amortização ou exaustão; baixa por perecimento.
9. REAVALIAÇÃO DE BENS NA SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA
A contrapartida do ajuste por aumento do valor do patrimônio líquido do investimento em virtude de reavaliação de bens do ativo da coligada ou controlada, por esta utilizada para constituir reserva de reavaliação, deverá ser compensada pela baixa do ágio na aquisição do investimento com fundamento no valor de mercado dos bens reavaliados, observando-se o seguinte:
a) o ajuste do valor de patrimônio líquido corres-pondente à reavaliação de bens diferentes dos que serviram de fundamento ao ágio, ou a reavaliação por valor superior ao que justificou o ágio, deverá ser computado no lucro real da sociedade investidora, salvo se a contrapartida do ajuste for registrada como reserva de reavaliação;
b) o valor da reserva de reavaliação constituída pela sociedade investidora somente será computado na determinação do lucro real do período-base quando:
b.1) a sociedade investidora alienar ou liquidar o investimento; ou
b.2) o valor da reserva de reavaliação na sociedade investidora será baixado mediante compensação com o ajuste do valor do investimento e não será computado na determinação do lucro real:
b.2.1) nos períodos-base em que a sociedade coligada ou controlada computar a reserva de reavaliação na determinação do lucro real;
b.2.2) no período-base em que a sociedade coligada ou controlada utilizar a reserva de reavaliação para absorver prejuízo contábil.
10. ESTORNO DA RESERVA DE REAVALIAÇÃO
A Receita Federal vem externando entendimento de que a empresa não pode estornar a reserva de reavaliação, e que, se houver o estorno, o montante será tributado. Tal entendimento é fundamentado com base no artigo 177 da Lei nº 6.404/1976, que manda observar o princípio da consistência das demonstrações financeiras, estabelecendo que a escrituração será mantida em registro permanente, com obediência aos preceitos da Legislação Comercial e da Lei e dos Princípios de Contabilidade geralmente aceitos, devendo observar método ou critérios uniformes no tempo, registrando as mutações patrimoniais segundo o regime de competência.
Fundamentos Legais:
Os citados no texto.