LUCROS,
RENDIMENTOS E GANHOS DE CAPITAL AUFERIDOS NO
EXTERIOR PELAS PESSOAS JURÍDICAS DOMICILIADAS NO PAÍS
Tratamento Fiscal
Sumário
1. LUCROS, RENDIMENTOS E GANHOS DE CAPITAL SUJEITOS A TRIBUTAÇÃO
Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no Exterior, por pessoa jurídica domiciliada no Brasil, estão sujeitos à incidência do Imposto de Renda das pessoas jurídicas (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), na forma da legislação específica, observado seguinte:
I - os lucros referidos são os apurados por filiais e sucursais da pessoa jurídica domiciliada no Brasil e os decorrentes de participações societárias, inclusive em controladas e coligadas;
II - os rendimentos e ganhos de capital são os auferidos no Exterior diretamente pela pessoa jurídica domiciliada no Brasil;
III - os rendimentos e os ganhos de capital, decorrentes de aplicações ou operações efetuadas no Exterior, integrarão os resultados da pessoa jurídica domiciliada no Brasil, e as perdas reconhecidas nesses resultados são indedutíveis e devem ser adicionadas para determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL;
IV - os escritórios que não exerçam, exclusivamente, atividades de representação ou intermediação em nome da matriz brasileira, e que explorem qualquer atividade produtiva em nome próprio, submetem-se às normas examinadas neste trabalho, na condição de filial ou sucursal.
1.1 - Tributação Obrigatória Pelo Lucro Real
A pessoa jurídica domiciliada no Brasil que auferir lucros, rendimentos e ganhos de capital oriundos do Exterior está obrigada ao regime de tributação com base no lucro real, observado o seguinte:
I - os lucros serão adicionados ao lucro líquido, para determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da pessoa jurídica no Brasil, integralmente, quando se tratar de filial ou sucursal, ou proporcionalmente à sua participação no capital social, quando se tratar de controlada ou coligada;
II - para efeito de tributação no Brasil, os lucros serão computados na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, de forma individualizada, por filial, sucursal, controlada ou coligada, vedada a consolidação dos valores, ainda que todas as entidades estejam localizadas em um mesmo país, sendo admitida a compensação de lucros e prejuízos;
III - os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a filial, sucursal, controlada ou coligada, no Exterior, mantenha qualquer tipo de participação societária, ainda que indiretamente, serão consolidados no balanço da filial, sucursal, controlada ou coligada para efeito de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil;
IV - os lucros, rendimentos e ganhos de capital a serem computados na determinação do lucro real e da base de cálculo de CSLL serão considerados pelos seus valores antes de descontado o tributo pago no país de origem.
2. ÉPOCA EM QUE DEVEM SER TRIBUTADOS
Os lucros auferidos no Exterior, por intermédio de filiais, sucursais, controladas ou coligadas serão computados para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL no balanço levantado em 31 de dezembro do ano-calendário em que tiverem sido disponibilizados para a pessoa jurídica domiciliada no Brasil, observando-se o seguinte:
I - no caso de encerramento do processo de liquidação da empresa no Brasil, os recursos correspondentes aos lucros auferidos no Exterior, por intermédio de suas filiais, sucursais, controladas e coligadas, ainda não tributados no Brasil, serão considerados disponibilizados na data do balanço de encerramento, devendo, nessa mesma data, serem computados para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL;
II - no caso de encerramento de atividades da filial, sucursal, controlada ou coligada, domiciliadas no Exterior, os lucros auferidos por seu intermédio, ainda não tributados no Brasil, serão considerados disponibilizados, devendo ser computados para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL no balanço levantado em 31 de dezembro do respectivo ano-calendário ou na data do encerramento das atividades da empresa no Brasil;
III - os lucros ainda não tributados no Brasil, auferidos por filial, sucursal, controlada ou coligada, domiciliadas no Exterior, cujo patrimônio for absorvido por pessoa jurídica sediada no Brasil, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, serão computados para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL no balanço levantado em 31 de dezembro do ano-calendário do evento;
IV - no caso de cisão, total ou parcial, a responsa-bilidade da cindida e de cada sucessora será proporcional aos valores do patrimônio líquido remanescente e absor-vidos;
V - ocorrendo a absorção do patrimônio da filial, sucursal, controlada ou coligada por empresa sediada no Exterior, os lucros ainda não tributados no Brasil, apurados até a data do evento, serão considerados disponibilizados, devendo ser computados para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil, no balanço levantado em 31 de dezembro do ano-calendário do respectivo evento;
VI - na hipótese de alienação do patrimônio da filial ou sucursal, ou da participação societária em controlada ou coligada, no Exterior, os lucros ainda não tributados no Brasil deverão ser considerados para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da alienante no Brasil, no balanço levantado em 31 de dezembro do ano-calendário em que ocorrer a alienação;
VII - Os lucros apurados por controlada ou coligada no Exterior até 31 de dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização mencionadas nos itens acima.
3. FILIAL OU SUCURSAL SEM AUTONOMIA CONTÁBIL
Na apuração dos resultados de filial ou sucursal, no Exterior, que não tenha autonomia contábil que permita a sua apuração individualizada, a apropriação de custos e despesas a ela correspondentes será efetuada pelo critério de rateio, observado o seguinte:
I - o rateio dos custos e despesas será efetuado proporcionalmente às receitas operacionais da venda de bens e serviços da filial ou sucursal e o total das receitas de mesma natureza escrituradas pela matriz no Brasil;
II - na existência de mais de uma filial ou sucursal em um mesmo país, nessas condições, os resultados de todas elas poderão ser apurados englobadamente, observado o disposto no item I, acima.
4. TRATAMENTO DO PREJUÍZO APURADO NO EXTERIOR
É vedada a compensação de prejuízos de filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no Exterior, com os lucros auferidos pela pessoa jurídica no Brasil, observando-se que:
I - os prejuízos são aqueles apurados com base na escrituração contábil da filial, sucursal, controlada ou coligada, no Exterior, efetuada segundo as normas legais do país de seu domicílio, correspondentes aos períodos iniciados a partir do ano-calendário de 1996;
II - os prejuízos apurados por uma controlada ou coligada, no Exterior, somente poderão ser compensados com lucros dessa mesma controlada ou coligada;
III - na compensação dos prejuízos citados no item II acima não se aplica o limite de compensação de 30% de que trata o art. 15 da Lei nº 9.065/95;
IV - a pessoa jurídica brasileira que absorver patrimônio de filial, sucursal, controlada ou coligada, no Exterior, de outra pessoa jurídica brasileira, e continuar a exploração das atividades no Exterior, poderá compensar os prejuízos acumulados pela referida filial, sucursal, controlada ou coligada, correspondentes aos períodos iniciados a partir do ano-calendário de 1996;
V - tratando-se de filiais e sucursais, domiciliadas num mesmo país, quando a matriz no Brasil indicar uma dessas filiais ou sucursais como entidade líder, os resultados poderão ser consolidados por país e os prejuízos de uma poderão ser compensados com os lucros de outra.
5. ARBITRAMENTO DE LUCROS
As pessoas jurídicas, cujas filiais, sucursais ou controladas no Exterior não dispuserem de sistema contábil que permita a apuração de seus resultados, terão os lucros decorrentes de suas atividades no Exterior determinados, por arbitramento, segundo as disposições da legislação brasileira, observando-se o seguinte:
I - nos casos em que for conhecida a receita bruta das filiais, sucursais ou controladas, a própria pessoa jurídica, no Brasil, poderá determinar o valor do lucro arbitrado, observado o disposto no art. 16 da Lei nº 9.249/95, e no art. 27 da Lei nº 9.430/996;
II - para esse efeito, a pessoa jurídica poderá determinar o lucro arbitrado, de forma consolidada, para todas as filiais e sucursais de um mesmo país, que não dispuserem de registros contábeis que permitam a apuração individualizada de seus resultados;
III - quando se tratar de arbitramento de lucro de empresa controlada domiciliada no Exterior, deverá ser observada a proporcionalidade de participação da pessoa jurídica brasileira no patrimônio líquido da investida;
IV - o lucro arbitrado, apurado, será computado para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da pessoa jurídica domiciliada no Brasil.
6. DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no Exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio.
Nos casos de inexistência de normas expressas que regulem a elaboração de demonstrações financeiras no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada, estas deverão ser elaboradas com observância dos princípios contábeis geralmente aceitos, segundo as normas da legislação brasileira.
6.1 - Conversão Para Reais
As contas e subcontas constantes das demonstrações financeiras elaboradas pela filial, sucursal, controlada ou coligada, no Exterior, depois de traduzidas em idioma nacional e convertidos os seus valores em Reais, deverão ser classificadas segundo as normas da legislação comercial brasileira, nas demonstrações financeiras elaboradas para serem utilizadas na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, observado o seguinte:
I - a conversão em Reais dos valores das demonstrações financeiras elaboradas pelas filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no Exterior, será efetuada tomando-se por base a taxa de câmbio para venda, fixada pelo Banco Central do Brasil, da moeda do país onde estiver domiciliada a filial, sucursal, controlada ou coligada, na data do encerramento do período de apuração relativo a demonstrações financeiras em que tenham sido apurados os lucros dessa filial, sucursal, controlada ou coligada;
II - caso a moeda do país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada não tenha cotação no Brasil, os valores serão primeiramente convertidos em Dólares dos Estados Unidos da América e depois em Reais;
III - as demonstrações financeiras levantadas pelas filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no Exterior, que embasarem as demonstrações financeiras em Reais, no Brasil, deverão ser mantidas em boa guarda, à disposição da Secretaria da Receita Federal, até o transcurso do prazo de decadência do direito da Fazenda Nacional de constituir crédito tributário com base nessas demonstrações.
6.2 - Transcrição Para o Diário da Pessoa Jurídica no Brasil
As demonstrações financeiras em Reais das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no Exterior, deverão ser transcritas ou copiadas no livro Diário da pessoa jurídica no Brasil.
Para esse efeito, as participações em filiais, sucursais, controladas ou coligadas e as aplicações em títulos e valores mobiliários no Exterior devem ser escrituradas separada e discriminadamente na contabilidade da pessoa jurídica no Brasil, de forma a permitir a correta identificação desses valores e as operações realizadas.
7. EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL
A contrapartida do ajuste do valor do investimento no Exterior em filial, sucursal, controlada ou coligada, avaliado pelo método da equivalência patrimonial, conforme estabelece a legislação comercial e fiscal brasileira, deverá ser registrada para apuração do lucro contábil da pessoa jurídica no Brasil, observando-se que:
I - os valores relativos ao resultado positivo da equivalência patrimonial, não tributados no transcorrer do ano-calendário, deverão ser considerados no balanço levantado em 31 de dezembro do ano-calendário para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Nesse caso, a pessoa jurídica:
a) que estiver no regime de apuração trimestral, poderá excluir o valor correspondente ao resultado positivo da equivalência patrimonial no 1º, 2º e 3º trimestres para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL;
b) que optar pelo regime de tributação anual não deverá considerar o resultado positivo da equivalência patrimonial para fins de determinação do Imposto de Renda e da CSLL apurados sobre a base de cálculo estimada;
c) optante pelo regime de tributação anual que levantar balanço e/ou balancete de suspensão e/ou redução poderá excluir o resultado positivo da equivalência patrimonial para fins de determinação do Imposto de Renda e da CSLL;
II - os resultados negativos decorrentes da aplicação do método da equivalência patrimonial deverão ser adicionados para fins de determinação do lucro real trimestral ou anual e da base de cálculo da CSLL, inclusive no levantamento dos balanços de suspensão e/ou redução do Imposto de Renda e da CSLL.
8. CUSTO DE AQUISIÇÃO
Os lucros decorrentes de investimento no Exterior avaliado pelo custo de aquisição, conforme estabelece a legislação comercial e fiscal brasileira, serão reconhecidos pela pessoa jurídica investidora, domiciliada no Brasil, quando disponibilizados pela investida domiciliada no Exterior, mediante pagamento ou crédito.
Para esse efeito considera-se:
I - creditado o lucro, quando ocorrer a transferência do registro de seu valor para qualquer conta representativa de passivo exigível da investida no Exterior;
II - pago o lucro, quando ocorrer:
a) o crédito do valor em conta bancária em favor da investidora no Brasil;
b) a entrega, a qualquer título, a representante da investidora no Brasil;
c) a remessa, em favor da investidora, para o Brasil ou para qualquer outra praça;
d) o emprego do valor, em favor da investidora, em qualquer praça, inclusive no aumento de capital da investida no Exterior.
9. RENDIMENTOS E GANHOS DE CAPITAL
Os rendimentos e ganhos de capital auferidos no Exterior, decorrentes de aplicações ou operações efetuadas diretamente pela pessoa jurídica domiciliada no Brasil, serão computados nos resultados correspondentes ao balanço levantado em 31 de dezembro do ano-calendário em que auferidos, observado o seguinte:
I - os resultados decorrentes de aplicações financeiras de renda variável no Exterior, em um mesmo país, poderão ser consolidados para efeito de cômputo do ganho, na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL;
II - as perdas reconhecidas nos resultados da pessoa jurídica deverão ser adicionadas para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL;
III - no caso de encerramento do processo de liquidação da pessoa jurídica no Brasil, os recursos correspondentes aos rendimentos e ganhos de capital auferidos no Exterior, decorrentes de aplicações ou operações efetuadas diretamente pela pessoa jurídica domiciliada no Brasil, serão computados na data do balanço de encerramento, devendo, nessa mesma data, serem considerados para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL;
IV - os resultados líquidos, positivos ou negativos, obtidos em operações de cobertura (hedge) realizadas em mercados de liquidação futura, diretamente pela pessoa jurídica domiciliada no Brasil, em bolsas de valores no Exterior, serão computadas na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL;
V - as perdas de capital decorrentes de aplicações e operações efetuadas no Exterior, pela própria pessoa jurídica brasileira, não poderão ser deduzidos, na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, nem compensados com lucros produzidos no Brasil. Nesse caso, a indedutibilidade da perda de capital aplica-se, inclusive, em relação às alienações de filiais e sucursais e de participações societárias em pessoas jurídicas domiciliadas no Exterior.
10. CÁLCULO DO IMPOSTO DE RENDA E ADICIONAL
O Imposto de Renda e adicional devidos no Brasil, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital, auferidos no Exterior, serão calculados juntamente com o imposto e adicional devidos, correspondentes às operações praticadas no Brasil.
10.1 - Compensação do Imposto Pago no Exterior Com o Imposto de Renda Devido no Brasil
O Imposto de Renda pago no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada e o pago relativamente a rendimentos e ganhos de capital, poderão ser compensados com o que for devido no Brasil, observando-se o seguinte:
I - para efeito de compensação, considera-se Imposto de Renda pago no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada ou o relativo a rendimentos e ganhos de capital, o tributo que incida sobre lucros, independen-temente da denominação oficial adotada e do fato de ser este de competência de unidade da Federação do país de origem;
II - tratando-se de filiais e sucursais, domiciliadas num mesmo país, poderá haver consolidação dos tributos pagos, observado o procedimento mencionado no número II do item 3, deste trabalho;
III - a filial, sucursal, controlada ou coligada, no Exterior, deverá consolidar os tributos pagos correspondentes a lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos por meio de outras pessoas jurídicas nas quais tenha participação societária;
IV - o tributo pago no Exterior, passível de compen-sação, será sempre proporcional ao montante dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital que houverem sido computados na determinação do lucro real;
V - para efeito de compensação, o tributo será considerado pelo valor efetivamente pago, não sendo permitido o aproveitamento de crédito de tributo decorrente de qualquer benefício fiscal;
VI - a compensação do imposto será efetuada, de forma individualizada, por controlada, coligada, filial ou sucursal, vedada a consolidação dos valores de impostos correspondentes a diversas controladas, coligadas, filiais ou sucursais.
10.1.1 - Conversão Para Reais
O tributo pago no Exterior, a ser compensado, será convertido em Reais tomando-se por base a taxa de câmbio da moeda do país de origem, fixada para venda, pelo Banco Central do Brasil, correspondente à data de seu efetivo pagamento.
Caso a moeda do país de origem do tributo não tenha cotação no Brasil, o seu valor será convertido em Dólares dos Estados Unidos da América e, em seguida, em Reais.
10.1.2 - Limites Para a Compensação
O valor do tributo pago no Exterior, a ser compensado, não poderá exceder o montante do Imposto de Renda e adicional, devidos no Brasil, sobre o valor dos lucros, rendimentos e ganhos de capital incluídos na apuração do lucro real. Para esse efeito, a pessoa jurídica, no Brasil, deverá calcular o valor:
a) do imposto pago no Exterior, correspondente aos lucros de cada filial, sucursal, controlada ou coligada e aos rendimentos e ganhos de capital que houverem sido computados na determinação do lucro real;
b) do Imposto de Renda e adicional devidos sobre o lucro real antes e após a inclusão dos lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no Exterior.
Efetuados os cálculos na forma mencionada, o tributo pago no Exterior, passível de compensação, não poderá exceder o valor determinado na letra "a", nem à diferença positiva entre os valores calculados sobre o lucro real com e sem a inclusão dos referidos lucros, rendimentos e ganhos de capital, referidos na letra "b".
10.1.3 - Compensação do Imposto Antes do Pagamento no País de Origem Dos Lucros ou Rendimentos
A compensação dos tributos, na hipótese de cômputo de lucros, rendimentos ou ganhos de capital, auferidos no Exterior, na determinação do lucro real, antes de seu pagamento no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada, poderá ser efetuada, desde que os comprovantes de pagamento sejam colocados à disposição da Secretaria da Receita Federal antes de encerrado o ano-calendário correspondente.
Em qualquer hipótese, a pessoa jurídica no Brasil deverá colocar os documentos comprobatórios do tributo compensado à disposição da Secretaria da Receita Federal, a partir de 1º de janeiro do ano subseqüente ao da compensação.
10.1.4 - Possibilidade de Compensação Nos Anos-Calendário Subseqüentes
O tributo pago sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no Exterior, que não puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica, no Brasil, no respectivo ano-calendário, não ter apurado lucro real positivo, poderá ser compensado com o que for devido nos anos-calendário subseqüentes.
Para esse efeito, a pessoa jurídica deverá calcular o montante do imposto a compensar em anos-calendário subseqüentes e controlar o seu valor na Parte B do Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur), observado o seguinte:
I - o cálculo será efetuado mediante a multiplicação dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital computados no lucro real, considerados individualizadamente por filial, sucursal, coligada ou controlada, pela alíquota de quinze por cento, se o valor computado não exceder o limite de isenção do adicional, ou pela alíquota de vinte e cinco por cento, se exceder;
II - na hipótese de lucro real positivo, mas, em valor inferior ao total dos lucros, rendimentos e ganhos de capital nele computados, o tributo passível de compensação será determinado de conformidade com o disposto no número I, tendo por base a diferença entre aquele total e o lucro real correspondente;
III - caso o tributo pago no Exterior seja inferior ao valor determinado na forma dos números I e II, somente o valor pago poderá ser compensado;
IV - em cada ano-calendário, a parcela do tributo que for compensada com o Imposto de Renda e adicional devidos no Brasil, ou com a CSLL, na hipótese do item 11, deverá ser baixada da respectiva folha de controle no Lalur.
11. COMPENSAÇÃO COM A CSLL DEVIDA NO BRASIL
O saldo do tributo pago no Exterior, que exceder o valor compensável com o Imposto de Renda e adicional devidos no Brasil, poderá ser compensado com a CSLL devida em virtude da adição, à sua base de cálculo, dos lucros, rendimentos e ganhos de capital oriundos do Exterior, até o valor devido em decorrência dessa adição.
12. INCENTIVOS FISCAIS
O Imposto de Renda e adicional devidos correspondentes a lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do Exterior não poderá servir de base para qualquer destinação ou dedução a título de incentivo fiscal.
13. LUCROS, RENDIMENTOS E GANHOS DE CAPITAL ANTERIORES A 1996
As normas aqui examinadas não se aplicam em relação aos lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos por filiais, sucursais, controladas ou coligadas no Exterior antes de 1º de janeiro de 1996, ainda que posteriormente disponibilizados.
Fundamento Legal: Instrução
Normativa SRF nº 213, de 7 de outubro de 2002.