• 1. Introdução
• 2. Conceito de Produto Industrializado
• 3. Considera Industrialização
• 3.1 - Transformação
• 3.2 - Beneficiamento
• 3.3 - Montagem
• 3.4 - Acondicionamento ou Reacondicionamento
• 3.5 - Renovação ou Recondicionamento
• 4. Processo para Obtenção do Produto Industrializado
• 5. Considerações sobre IPI verso ISS Usuário Final e Conflito
• 5.1 - Incidência do ISS Imposto Municipal
• 5.2 - Lista de Serviços
• 6. Definição de Industrialização Através de Pareceres Normativos
• 6.1 - Parecer Normativo CST Nº 335/70 - Trata de Transformação
• 6.2 - Parecer Normativo CST Nº 369/71 - Trata de Beneficiamento
• 6.3 - Parecer Normativo CST Nº 332/70 - Trata de Montagem
• 6.4 - Parecer Normativo CST Nº 160/71 - Trata de Acondicionamento ou Reacondicionamento
• 6.5 - Parecer Normativo CST Nº 437/70 - Trata de Renovação ou Recondicionamento
• 7. Considerações Finais

1. INTRODUÇÃO

Através deste trabalho são objeto de exame a Atividade de Industrialização, em que definiremos o campo da incidência do Imposto sobre Produto Industrializado - IPI, previsto no artigo 153, inciso IV da Constituição Federal e o Decreto nº 87.981, de 23.12.1982 - RIPI.

2. CONCEITO DE PRODUTO INDUSTRIALIZADO

Conceitua-se como PRODUTO INDUSTRIALIZADO, o produto resultante de qualquer operação prevista no Regulamento, exercida sobre determinado produto ou matéria-prima, mesmo que incompleto, parcial ou intermediário, com conotação de Industrialização.

Compete discernir a linha divisória entre incidência do IPI e do ISS (imposto de competência do Município), com a vigência da Lei Complementar nº 56, de 15.12.87, que deu outra redação na Lista de Serviços.

3. CONSIDERA INDUSTRIALIZAÇÃO

O Decreto supra, no artigo 3º, considera Industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto ou o aperfeiçoe para consumo, tal como previstos nas Leis nºs 4.502/64, artigo 3º, § único e 5.172/66 (Código Tributário Nacional - CTN), artigo 46, § único.

3.1 - Transformação

Define-se como industrialização, operação que exercida sobre matéria-prima ou produto intermediário, importe na obtenção de nova espécie.

Exemplo: Operação efetuada sobre chapa de aço, tendo como resultante da industrialização as arruelas, etc.

3.2 - Beneficiamento

Define-se como industrialização, operação que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto, ainda que sob mesma Classificação Fiscal do Produto.

Exemplo: Indústria Têxtil, efetua tingimento em tecido, tendo como resultante o mesmo tecido, porém tingido ou estampado.

3.3 - Montagem

Define-se como industrialização, operação que consiste na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma Classificação Fiscal.

Exemplo: Indústria Automobilística, monta as peças, acessórios e partes, tendo como resultante o veículo.

3.4 - Acondicionamento ou Reacondicionamento

Define-se como industrialização, operação que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação de embalagem mesmo que seja em substituição à original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte.

Exemplo: Indústria adquire doces embalados, efetua a substituição da embalagem original pela da empresa, que identificará como fabricante neste caso, tendo como resultante de industrialização os doces. Considerando que o acondicionamento seja para facilitar o transporte, objetivando evitar danos no produto, neste caso não se considera Industrialização.

3.5 - Renovação ou Recondicionamento

Define-se como industrialização, operação que exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado renove ou restaure o produto para comercialização ou industrialização.

Exemplo: Indústria de Auto Peças, adquire amortecedores USADOS OU DETERIORADOS seja a base de troca e/ou compra, como comumente usado na prática. Desde que atenda a legislação, considera industrialização, os produtos RENOVADOS OU RECONDICIONADOS, que deverá sair com a marca do estabelecimento industrial supra. No caso em questão, os amortecedores usados entrarão como matéria-prima.

4. PROCESSO PARA OBTENÇÃO DO PRODUTO INDUSTRIALIZADO

A legislação irrelevante, para caracterizar a operação como INDUSTRIALIZAÇÃO, o processo utilizado para obtenção do produto independe da localização e condições das instalações ou equipamentos empregados pelo industrializador.

Ressaltamos que a legislação define algumas hipóteses que são excludentes da INDUSTRIALIZAÇÃO, tratamos do assunto no BOLETIM INFORMARE Nº 12/96, páginas 185 a 188, Caderno ICMS/IPI e OUTROS TRIBUTOS.

5. CONSIDERAÇÕES SOBRE IPI VERSO ISS USUÁRIO FINAL E CONFLITO

Com a edição da Lei Complementar nº 56/87, ampliando o campo de incidência do ISS, definiremos algumas regras básicas possibilitando ao contribuinte dirimir dúvidas com relação a incidência do IPI e/ou ISS, regulamentado de acordo com a legislação do município em que se encontre jurisdicionado o estabelecimento.

5.1 - Incidência do ISS Imposto Municipal

Importa observar o elemento principal e comum a todos os itens de serviços, em que NÃO CONFIGURARÁ INDUSTRIALIZAÇÃO, se o serviço for prestado ao Usuário Final, com material por ele fornecido, compete tributar pelo imposto Municipal.

Assim sendo, o elemento preponderante é que NÃO SE DESTINE A COMERCIALIZAÇÃO OU INDUSTRIALIZAÇÃO, caso contrário incidirá imposto de competência da União e se for o caso Estadual.

5.2 - Lista de Serviços

A Lei Complementar nº 56/87, introduziu algumas inovações com relação aos itens 67 a 75, que será objeto de matéria a ser publicada.

Exemplo: Prestação de Serviços de recauchutagem ou regeneração de pneus, feita para o usuário final, com pneu do próprio encomendante. Para configurar prestação de serviço, deverá a operação estar amparada de Notas Fiscais compatíveis com a operação, e o pneu usado seja o mesmo que retornará ao encomendante. Não atendendo os requisitos previsto na legislação poderá configurar INDUSTRIALIZAÇÃO, tributado pelo IPI e ICMS.

6. DEFINIÇÃO DE INDUSTRIALIZAÇÃO ATRAVÉS DE PARECERES NORMATIVOS

Além das considerações apresentadas, publicamos, na íntegra, os PARECERES NORMATIVOS em questão, para dirimir dúvidas, concernente Industrialização dos itens deste trabalho.

6.1 - Parecer Normativo CST Nº 335/70 - Trata de Transformação

01 - IPI

01.01 - INDUSTRIALIZAÇÃO

01.01.01 - TRANSFORMAÇÃO

A confecção de faixas, cartazes ou painéis de propaganda, para venda ou locação a terceiros, constitui industrialização - transformação ou montagem - obrigando o confeccionador ao recolhimento do imposto e cumprimento das demais exigências constantes do RIPI. O valor tributável será o preço da operação de que decorrer o fato gerador (RIPI, art. 20: inc. III).

Estabelecimento que confecciona faixas, cartazes ou painéis de propaganda para venda ou locação a terceiros. E estabelecimento industrial, por exercer as operações de transformação ou montagem, conforme o caso (RIPI, art. 1º, § 2º, I e III).

Fica o estabelecimento, assim conceituado, obrigado à emissão de nota fiscal pelas saídas dos produtos e escrituração dos livros previstos para os contribuintes em geral (RIPI, arts. 83 e 116), observadas as hipóteses descritas.

Quanto ao valor tributável será estabelecido no inciso III do artigo 20, do RIPI ou seja, "o preço da operação de que decorreu o fato gerador, incluídas todas as despesas acessórias debitadas ao comprador ou destinatário, salvo quando escrituradas em separado, as de transporte e seguro."

Quanto ao direito de crédito relativo aos produtos devolvidos, pelo término do contrato de locação, que devam, novamente, sair do estabelecimento, em virtude de operação tributável, fica condicionado ao atendimento do disposto no art. 32 do RIPI.

6.2 - Parecer Normativo CST Nº 369/71 - Trata de Beneficiamento

01 - IPI

01.01 - INDUSTRIALIZAÇÃO

01.01.02 - BENEFICIAMENTO

Tubos de aço de importação direta: seu retrabalhamento constitui industrialização (art. 1º, § 2º, inciso II, do RIPI). Crédito do imposto pago no desembaraço aduaneiro (art. 30, inciso I, idem).

Simples pintura não é industrialização.

Direito ao crédito (art. 30, inciso II).

Sucata de tubos defeituosos, inaproveitáveis: estorno do crédito.

O estabelecimento pretende importar tubos de aço, para posterior revenda no mercado interno. Entretanto, tais produtos, antes de serem negociados, caso não se apresentem nas condições de qualidade desejadas, nem correspondam às especificações técnicas adequadas aos fins a que se destinem, serão retrabalhados ou, ainda, sucatados, se definitivamente imprestáveis.

2. Por outro lado, todos os tubos aproveitáveis, bem como os retrabalhados, serão pintados no estabelecimento, para fins de conservação e melhor apresentação dos produtos.

3. O retrabalhamento dos aludidos tubos constitui operação de industrialização, caracterizada como beneficiamento, em face do disposto no art. 1º, § 2º, inciso II, do RIPI (Decreto nº 61.514/67, pois visa a modificar e aperfeiçoar a utilização, o acabamento e a aparência exterior dos produtos.

4. O executante da mencionada operação é industrial, contribuinte do IPI com relação aos produtos tributados que saírem de seu estabelecimento, real ou fictamente (art. 53, inciso I, do mesmo Regulamento).

5. Os produtos que dela resultarem são considerados, para os efeitos da legislação do IPI, industrializados no País, sujeitando-se seu fabricante às obrigações principal (pagamento do tributo) e acessórias prescritas pelo RIPI, entre essas a de rotulagem ou marcação dos produtos (Seção I do Capítulo I do Título III, artigos 58 a 66).

6. Tem o industrial direito ao crédito do imposto pago no desembaraço aduaneiro dos tubos retrabalhados, com fundamento no art. 30, inciso I, do mesmo Regulamento, obedecidas as exigências de escrituração nele previstas.

7. Esclareça-se que a simples pintura dos tubos não caracteriza industrialização: de qualquer forma, poderá o importador creditar-se pelo imposto pago no desembaraço aduaneiro dos mesmos, por força do disposto no art. 30, inciso II, do RIPI.

8. Quanto à sucata, saliente-se que tal denominação, para fins de classificação na Posição 73.03 da Tabela anexa ao RIPI ("sucata e desperdícios de ferro fundido, de ferro ou de aço"), como produto não-tributado, refere-se apenas àquela que seja própria, unicamente, para a recuperação de metal ou para a preparação de produtos ou composições químicas (Notas XVIII-6, da mencionada Tabela).

9. Esclareça-se, por último, que dever-se-á estornar na escrita fiscal o crédito do imposto pago na importação dos tubos sucatados, visto que a exceção à regra geral de anulação do crédito, ressalvada no art. 33, § 2º, do citado Regulamento, diz respeito, exclusivamente, à saída de sucata resultante do emprego, no processo industrial, de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, não se aplicando, portanto, na hipótese em tela, ou seja, saída de sucata que resulte, de produtos importados com defeitos de fabricação, inaproveitáveis, e que não foram submetidos a operação industrial pelo importador.

6.3 - Parecer Normativo CST Nº 332/70 - Trata de Montagem

01 - IPI

01.01 - INDUSTRIALIZAÇÃO

01.01.03 - MONTAGEM

A montagem de aparelhos eletrônicos, mesmo quando efetuada por profissional autônomo, em sua residência, constitui industrialização; o montador é contribuinte do imposto em relação aos produtos saídos do seu estabelecimento.

Exceção: quando montados por encomenda de terceiro que forneça o material.

Profissional autônomo que efetua a montagem de aparelhos eletrônicos para terceiros, fornecendo para isso o material necessário, mesmo que o trabalho seja executado em sua própria residência, é contribuinte do imposto, por exercer a operação de montagem (RIPI, artigo 1º, § 2º, II), em que pese a inabilidade no exercício da atividade, processos utilizados para a obtenção do produto, ou as instalações do estabelecimento.

No caso, porém, de a operação acima descrita ser executada por encomenda direta de consumidor que forneça o material, não haverá incidência do IPI, por não ser a operação, nesta hipótese, considerada como industrialização, de acordo com a exclusão prevista no § 4º, do inc. V, do art. 1º, do RIPI).

Por outro lado, na hipótese de serem os produtos montados por encomenda de terceiros, que os destinem a comércio ou a nova industrialização, deverá ser observada, pelo executor e pelo autor da encomenda a orientação contida no Parecer Normativo CST nº 202/70.

Esclareça-se ainda, que, no caso do item 1º do presente parecer, estará o montador, como contribuinte que é, obrigado à emissão de nota fiscal, recolhimento do imposto e escrituração dos livros fiscais previstos para os contribuintes em geral.

Diga-se, finalmente, que, com relação aos livros fiscais, poderá o contribuinte beneficiar-se da dispensa de escrituração dos mesmos, desde que satisfaça as exigências contidas na Instrução Normativa SRF nº 5, de 27.01.70.

6.4 - Parecer Normativo CST Nº 160/71 - Trata de Acondicionamento ou Reacondicionamento

01 - IPI

01.01 - INDUSTRIALIZAÇÃO

01.01.04 - ACONDICIONAMENTO

Engarrafamento de vinho natural caracteriza acondicionamento, operação tipificada pelo Regulamento como industrialização (Dec. 61.514/67).

Sujeição ao RIPI daqueles que efetuarem, a engarrafadores, vendas de vinho natural em caminhões-tanques ou tonéis.

Firmas que se dedicam ao engarrafamento de vinho de uvas, adquirido dos fabricantes em tanques ou tonéis, com o IPI debitado nas notas fiscais.

2. O vigente RIPI determina, no inciso V do artigo 8º, a saída, com suspensão do imposto, do vinho natural do inciso 2 da Posição 22.05 da Tabela, produzido por lavradores ou cantinas rurais, com o emprego de uvas da própria lavoura, quando remetido em recipiente de capacidade superior a um litro, às cantinas centrais de suas cooperativas, situadas na mesma zona rural em que estiverem localizados os remetentes, diretamente ou por intermédio dos postos de vinificação das mencionadas cooperativas. É o único caso de suspensão do IPI, quanto aos vinhos.

3. O Regulamento, no § 4º do mesmo artigo, transfere o instante da incidência do imposto, determinando a ocorrência do fato gerador no momento em que o vinho sair das cantinas das cooperativas e, pois, delas será exigido o IPI.

4. Por outro lado, o inciso IV do § 2º do art. 1º estabelece que a alteração da apresentação do produto pela colocação de embalagem caracteriza industrialização (acondicionamento).

5. Assim, posto que a colocação do vinho em seu recipiente usual, as garrafas, configura acondicionamento tal e qual prevê o RIPI e como, de resto, o engarrafamento é, inquestionavelmente, uma das muitas modalidades de acondicionamento literalmente falando, temos que os engarrafadores são, face ao RIPI, contribuintes do imposto, sujeitando-se, dessa forma, a todas as obrigações que a eles pertinem.

6.5 - Parecer Normativo CST Nº 437/70 - Trata de Renovação ou Recondicionamento

01 - IPI

01.01 - INDUSTRIALIZAÇÃO

01.01.06 - RENOVAÇÃO OU RECONDICIONAMENTO

A restauração de objetos usados de forma a renovar a sua utilização constitui "renovação ou recondicionamento" (RIPI, art. 1º, § 2º, inc. V) e não "beneficiamento" (id. id., inc. V). Automóveis usados: somente se configura "renovação ou recondicionamento", quando haja, alternada ou conjuntamente, troca de motor, retificação completa do motor, substituição do sistema de transmissão, reforma ou substituição completa de chassi ou da carroceria.

Recauchutagem constitui renovação.

Se tal operação for realizada em objetos adquiridos para revenda a terceiros, aplicáveis serão as normas do Cap. X, da IN nº 3, de 12.09.69.

Anteriormente à vigência do Decreto-lei nº 400, de 30 de dezembro de 1968, mais ou menos tranqüilo era o setor da industrialização de objetos usados adquiridos de terceiros, para revenda, no que diz respeito à ocorrência de litígios fiscais. Restringiam-se estes praticamente ao tradicional ramo de recauchutagem de pneus, operação que textualmente se enquadrava no conceito de industrialização definido no art. 1º, § 2º, inciso V do regulamento aprovado pelo Decreto nº 61.514, de 12 de outubro de 1967 (RIPI), "verbis":

"a que exercida sobre partes remanescentes de produto deteriorado ou inutilizado ou renove ou restaure sua utilização (renovação ou recondicionamento)".

2. Com o incremento da atividade de comercialização de automóveis usados adquiridos de particulares, para revenda a terceiros e a posterior promulgação do referido DL nº 400, que no seu artigo 7º dispôs expressamente sobre o cálculo do imposto "incidente sobre produtos usados, adquiridos de particulares ou não, que sofrerem processo de industrialização" - surgiram problemas que vão se avolumando na medida em que se desenvolve a referida atividade.

3. Preliminarmente, porque se entendeu, equivocamente, que o mencionado dispositivo inovara no sentido de incluir no campo da tributação uma nova operação, quando na realidade, ele se restringia à base de cálculo do imposto sobre uma operação já incluída na incidência, por outro lado, porque a extensão que se vem emprestando ao conceito de renovação ou recondicionamento (v. item 1, retro), onde se enquadra a mencionada operação, enseja uma larga faixa de casos duvidosos que dificilmente poderá ser demarcada com precisão, a se adotar aquele entendimento.

4. Com efeito, a se admitir que a renovação ou recondicionamento também se aplica aos casos de reforma de objetos ainda em funcionamento, embora usados, aquele estado de perplexidade ocorrerá especialmente em relação aos automóveis, em que tais reformas vão desde uma simples troca de peças até uma completa restauração, delimitando a faixa que compreende pequenos consertos, reapertos, lanternagem, pintura, lubrificação, cromagem, estofamento, troca de motor, etc. etc.

5. Isto posto, somos de parecer que a operação de industrialização de objetos usados adquiridos de particulares para revenda a terceiros efetivamente se enquadra no conceito de "renovação ou recondicionamento" a que se refere o RIPI, o já transcrito inc. V, § 2º, art. 1º. Só nesse conceito, e não noutro. Diga-se, aliás, que a mencionada operação foi acrescentada nos regulamentos posteriores à Lei nº 4.502, de 30.11.64 (RIC. Dec. nº 56.791, de 26.08.65, art. 4º, § 1º, inc. V e RIPI, disp. cit.) precisamente para alcançar a industrialização de objetos usados. Não constava no regulamento anterior, aprovado pelo Decreto nº 45.422, de 12.02.59.

6. Tal circunstância (o acréscimo) indica claramente que a referida operação, não pode se enquadrar também no conceito de "beneficiamento" (RIPI, art. 1º, § 2º, inc. II) sob pena de se tornar inútil e de nenhum efeito o inciso definidor de "renovação ou recondicionamento". Por outro lado, nas excludentes do conceito de industrialização (RIPI, art. 1º, § 4º), ao se referir à "restauração" (que é uma modalidade de renovação ou recondicionamento) o regulamento admite expressamente como sendo a operação realizada como "objetos usados".

7. Isto posto, há que delimitar o conceito em questão nos seus precisos termos. Assim, conforme está expresso, trata-se de operação "exercida sobre partes remanescentes de produto deteriorado ou inutilizado", o que desde logo afasta as hipóteses de produtos que ainda estejam em uso ou que estejam inteiros. Em se tratando de veículos automóveis, por exemplo, somente, se enquadram na operação os que estejam inutilizados, ou na parte mecânica (motor ou sistema de transmissão) ou na estrutura (chassi ou carroceria).

8. Mais especificamente, para delimitar com mais precisão, esclareça-se que a restauração de objetos usados adquiridos de terceiros, para revenda, constitui "renovação ou recondicionamento" (RIPI, art. 1º, § 2º, inc. V); que, no caso de veículos automóveis, entende-se como realizada essa operação, nos casos que exijam alternada ou conjuntamente troca de motor, retificação completa do motor, substituição do sistema de transmissão, reforma ou substituição completa do chassi ou da carroceria, reforma ou substituição, de parte da carroceria ou do chassi cujo defeito impeça o uso do veículo em condições de segurança.

9. Assim, por exemplo, não constitui renovação ou recondicionamento a substituição de peças, que não as referidas no item precedente ou, quando executadas em veículo em condições de utilização, consertos parciais na carroceria, lanternagem, pintura, mesmo geral, polimento, estofamento, cromagem, reapertos, lubrificações, soldas e outras operações dessa natureza.

10. No caso dos demais produtos, a hipótese não carece de maiores esclarecimentos: basta que se trate de produtos inutilizados ou deteriorados. A recauchutagem de pneus é operação típica de "recondicionamento"; da mesma sorte, o recondicionamento de sacos usados, de máquinas de escritório, de eletrodomésticos etc. quando imprestáveis para o uso no estado em que foram adquiridos para industrialização e revenda.

11. Sempre que a operação se enquadrar no mencionado conceito e se referir a objetos destinados à revenda a terceiros, aplicáveis serão as normas do Capítulo X (itens 137 a 158) da Instrução Normativa nº 3, de 18 de setembro de 1969. Esclarece-se que a referência, nos citados dispositivos, a "veículos automóveis" serve para indicar todos os veículos constantes do Capítulo 87 da tabela, do RIPI, e não somente os automóveis de passageiros (pos. 87.02, inc. 1).

12. Diga-se, por fim, que, ressalvada a hipótese prevista no art. 1º, § 4º, inc. I (parte final) do RIPI, se as partes e peças empregadas na operação, forem de fabricação do seu executor, estará este obrigado ao pagamento do imposto devido e incidente sobre as referidas partes e peças, a não ser que já esteja obrigado na qualidade de recondicionador, quando então será aplicável o disposto no item precedente.

7. CONSIDERAÇÕES FINAIS

Com o objetivo de esclarecer e definir melhor o conceito de Industrialização, procuramos tecer algumas considerações, definindo a incidência do Imposto sobre Produto Industrializado e o Imposto Sobre Serviço, campo de grande conflito.

Desta forma, o contribuinte deverá definir a destinação no ato em que for contratar o serviço, devidamente documentado, bem como o fornecimento do material a ser processado.