| IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA |
INCORPORAÇÃO DE EMPRESAS
Aspectos Fiscais
Sumário
1. INTRODUÇÃO
Neste trabalho analisaremos os aspectos fiscais relativos ao instituto da incorporação de empresas, cujo conceito está inserido no artigo 227 da Lei nº 6.404/76.
De acordo com o dispositivo retrocitado, incorporação é a operação pela qual uma ou mais sociedades são absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e obrigações. Na incorporação, portanto, participam uma empresa - incorporadora - e uma ou mais empresas - incorporada (s). Assim, poderão participar do evento a empresa "A", na condição de incorporadora e as empresas "B" e "C", na condição de incorporadas. Neste caso, as empresas "B" e "C" se extinguem e a empresa "A" assume os direitos e obrigações das empresas extintas.
2. BALANÇO OBRIGATÓRIO NA DATA DO EVENTO
A pessoa jurídica incorporada deverá levantar demonstrações financeiras e apurar o lucro real com base no balanço que serviu para a realização do evento.
O lucro real será determinado com base em balanço levantado, no máximo, até 30 (trinta) dias antes da deliberação que aprovar a incorporação. A data da deliberação que aprovar a incorporação considera-se "data do evento". Assim, se a data do evento ocorrer em 31/10/95, o lucro real deverá ser determinado com base em balanço levantado em 30/09/95. No caso do exemplo, a data de 30/09/95 refere-se ao prazo máximo. Nada impede que o lucro real seja determinado, por exemplo, com balanço levantado em 31/10/95.
3. COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS DA SUCEDIDA
A pessoa jurídica sucessora por incorporação não poderá compensar prejuízos fiscais da sucedida. No entanto, nada obsta que a empresa incorporadora continue a gozar do direito de compensar seus próprios prejuízos fiscais, controlados na parte "B" do Livro de Apuração do Lucro Real.
4. LUCRO INFLACIONÁRIO ACUMULADO
No caso de incorporação, a pessoa jurídica incorporada deverá considerar integralmente realizado o valor total do lucro inflacionário acumulado, corrigido monetariamente. Assim, todo o lucro inflacionário acumulado controlado na parte "B" do Livro de Apuração do Lucro Real deverá ser adicionado ao lucro líquido do período para fins de determinação do lucro real da empresa incorporada.
5. OUTROS VALORES CONTROLADOS NA PARTE "B" DO LALUR
A pessoa jurídica incorporadora deverá manter registros de controle dos valores cuja apropriação tiver sido diferida e que devam influenciar a determinação do lucro real de período-base futuro. Assim, por exemplo, se na parte "B" do Livro de Apuração do Lucro Real da empresa incorporada existir saldo devedor da diferença de correção monetária IPC/BTNF, o valor correspondente será transferido para a parte "B" do Livro de Apuração do Lucro Real da empresa incorporadora. A compensação será efetuada em períodos-base futuros pela empresa incorporadora, na forma prevista pela legislação.
6. PARTICIPAÇÃO EXTINTA
Na incorporação de empresas com extinção de ações ou quotas de capital de uma possuída por outra, a diferença entre o valor contábil das ações ou quotas extintas e o valor de acervo líquido que as substituir será computada na determinação do lucro real, observando-se as regras a seguir:
a) somente será dedutível como perda de capital a diferença entre o valor contábil das ações ou quotas extintas e o valor do acervo líquido avaliado a preços de mercado;
b) será computado como ganho de capital o valor pelo qual tiver sido recebido o acervo líquido que exceder ao valor contábil das ações ou quotas extintas.
Observe-se que no caso de perda de capital o acervo líquido deve, necessariamente, ser avaliado a preços de mercado. Ainda, em relação a letra "a", retro, a pessoa jurídica incorporadora poderá optar pelo tratamento da diferença como ativo diferido, amortizável no prazo máximo de 10 (dez) anos.
O ganho de capital referido na letra "b", retro, poderá ter sua tributação diferida na parte correspondente a bens do ativo permanente, desde que:
a) seja discriminado os bens do acervo líquido recebido a que corresponder o ganho de capital diferido, de modo a permitir a determinação do valor realizado em cada período-base;
b) seja mantido, no Livro de Apuração do Lucro Real, controle do ganho de capital ainda não tributado, cujo saldo ficará sujeito a correção monetária, aos mesmos coeficientes aplicados na correção do ativo permanente.
A pessoa jurídica incorporadora deve computar no lucro real de cada período-base a parte do ganho de capital realizada mediante:
a) alienação ou liquidação dos bens do acervo líquido recebido;
b) depreciação, amortização ou exaustão e respectivas correções monetárias dos bens do acervo líquido recebido.
7. RESERVA DE REAVALIAÇÃO TRANSFERIDA
As reservas de reavaliação transferidas por ocasião da incorporação terão, na incorporadora, o mesmo tratamento fiscal que teriam na incorporada. Assim sendo, para efeito de realização da reserva de reavaliação, deve ser observado o disposto no artigo 383 do RIR/94, que determina o cômputo da mesma na determinação do lucro real:
a) no período-base em for utilizada para aumento do capital social, no montante capitalizado;
b) em cada período-base, no montante do aumento do valor dos bens reavaliados que tenha sido realizado no período, inclusive mediante:
1) alienação, sob qualquer forma;
2) depreciação, amortização ou exaustão;
3) baixa por perecimento;
4) transferência do ativo permanente para o ativo circulante ou realizável a longo prazo.
A forma de realização referida na letra "a", retro, não se aplica nos casos de reserva de reavaliação constituída como contrapartida de bens imóveis e de patentes.
8. RESPONSABILIDADE
A empresa incorporadora responde pelo imposto de renda devido pela pessoa jurídica incorporada.
9. PRAZO PARA ENTREGA DA DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS
A declaração de rendimentos da pessoa jurídica incorporada deverá ser apresentada até o último dia útil do mês subseqüente ao da ocorrência do evento. Exemplificando: data do balanço: 30/09/95; data do evento: 30/10/95; data da apresentação da declaração de rendimentos: 30/11/95.
10. PRAZO DE PAGAMENTO DO IMPOSTO
O pagamento do imposto de renda, correspondente ao período-base encerrado em virtude de incorporação, deverá ser efetuado até o décimo dia subseqüente ao da ocorrência do fato gerador.
De acordo com o Parecer Normativo nº 9/92, o fato gerador considera-se ocorrido na data do evento. Assim, por exemplo, balanço encerrado em 31/08/95 e evento em 30/09/95, o imposto de renda correspondente deverá ser pago até o dia 10/10/95.
EQUIPARAÇÃO DE PESSOA
FÍSICA
A PESSOA JURÍDICA PELA PRÁTICA DE
OPERAÇÕES IMOBILIÁRIAS
Lucro Atribuído - Tratamento Tributário
Sumário
1. EQUIPARAÇÃO A EMPRESAS INDIVIDUAIS
Equiparam-se a empresas individuais, para fins de tributação pelo imposto de renda das pessoas jurídicas, as pessoas físicas que promoverem a incorporação de prédios em condomínio, loteamento de terreno urbano e desmembramento de imóvel rural.
Para efeito do imposto de renda, a subdivisão ou desmembramento de imóvel rural, havido após 30 de junho de 1977, em mais de dez lotes, ou a alienação de mais de dez quinhões ou frações ideais desse imóvel será equiparada a loteamento.
Observe-se que até o advento do Decreto-lei nº 2.072/83, uma das seguintes modalidades de operação equiparavam as pessoas físicas às pessoas jurídicas:
a) alienação de imóveis a empresas a que estivessem vinculadas, se as empresas adquirentes explorassem, por qualquer modalidade, a construção, comercialização de imóveis ou atividade de florestamento ou reflorestamento;
b) praticassem em nome individual, a comercialização de imóveis com habitualidade.
2. TRIBUTAÇÃO DO LUCRO
Após apurado o lucro contábil e efetuados os ajustes necessários no Livro de Apuração do Lucro Real (adições e exclusões), o imposto de renda incidirá mediante aplicação da alíquota de 25% (vinte e cinco por cento).
Não possuindo escrituração contábil, o lucro sujeito à tributação será apurado mediante arbitramento. A tributação do imposto de renda inicidirá mediante aplicação da alíquota de 25% sobre o lucro arbitrado. Neste caso, para efeito de arbitramento, o custo do imóvel devidamente comprovado será deduzido da receita bruta.
É importante mencionar que a tributação com base no regime do lucro presumido não se aplica às pessoas jurídicas que se dediquem à compra e à venda, ao loteamento, à incorporação ou à construção de imóveis e à execução de obras de construção civil.
3. DISTRIBUIÇÃO DOS LUCROS
O lucro apurado pela pessoa física equiparada a empresa individual em razão de operações imobiliárias será considerado, após a dedução da provisão para imposto de renda, como automaticamente distribuído no período-base.
Exemplo:
| Lucro contábil apurado | R$ 48.000,00 |
| mais: ajustes no LALUR | R$ 6.600,00 |
| Lucro real | R$ 54.600,00 |
| Imposto de Renda | R$ 13.650,00 |
| Lucro contábil | R$ 48.000,00 |
| (-) Imposto de Renda | R$ 13.650,00 |
| (=) Lucro distribuído | R$ 34.350,00 |
4. TRIBUTAÇÃO NA PESSOA FÍSICA
Em relação aos lucros apurados a partir de 01/01/94, o imposto de renda incidirá sobre o lucro automaticamente distribuído mediante aplicação da alíquota de 15%.
Exemplo:
| Lucro distribuído | R$ 34.350,00 |
| Imposto de Renda | R$ 5.152,50 |
AUMENTO DO CAPITAL EM
DINHEIRO
Omissão de Receita - Hipótese
A jurisprudência administrativa tem decidido que os valores escriturados como fornecidos à empresa, a título de suprimento de caixa ou aumento do capital em dinheiro, são tidos como omissão de receita, se a efetividade da entrega e origem dos recursos, creditados a sócios ou administradores, não forem comprovadamente demonstradas.
De forma iterativa, a posição do Primeiro Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda vem se manifestando da seguinte maneira:
O suprimento de caixa sem a prova do ingresso do numerário e da sua origem configura omissão de receita, tributada como lucro realizado, na pessoa jurídica, e como lucro distribuído na sua totalidade ( Acórdão nº 101-82.270).
Caracteriza omissão de receita, sujeita à tributação, os suprimentos de caixa escriturados a créditos de sócios se a contribuinte não logra comprovar a origem e efetividade da entrega dos recursos ( Acórdão nº 101-81.907).
Se a pessoa jurídica não provar, com documentação hábil e idônea, coincidente em datas e valores, a efetiva entrega do dinheiro e sua origem, a importância suprida será tributada como omissão de receita (Acórdão nº 101-81.907).
Conforme se depreende das decisões acima transcritas, os suprimentos de numerário só não caracterizam omissão de receita quando:
a) o supridor tiver capacidade financeira para a efetivação do suprimento;
b) o valor entregue à pessoa jurídica for inequivocamente demonstrado.
No caso da letra "b", é aconselhável que o suprimento seja realizado por meio de cheque emitido pelo supridor em favor da pessoa jurídica tomadora. Esta, por sua vez, deverá efetuar o depósito do montante correspondente.
Não atendidos os requisitos das letras "a" e "b", retro, o valor correspondente ao suprimento ficará sujeito às seguintes incidências tributárias:
a) imposto de renda pessoa jurídica à alíquota de 25% e adicional, se for o caso;
b) contribuição social sobre o lucro;
c) contribuição para o PIS;
d) contribuição para financiamento da seguridade social (COFINS).
No que se refere a tributação na pessoa física, caso a omissão de receita seja constatada a partir de 01/01/94, o imposto de renda na fonte inicidirá mediante aplicação da alíquota de 15%.
IMPOSTO DE RENDA PESSOA FÍSICA |
GANHO DE CAPITAL
Não Incidência do Imposto de Renda - Hipóteses
Existem situações previstas na legislação do imposto de renda em que o valor auferido na alienação de bens e direitos de qualquer natureza não se considera ganho de capital e, também, situações em que os valores auferidos são excluídos para efeito de determinação do ganho de capital.
O artigo 800 do Regulamento do Imposto de Renda dispõe que não se considera ganho de capital o valor decorrente de indenização:
a) da terra nua por desapropriação para fins de reforma agrária, conforme o disposto no artigo 184, § 5º da Constituição Federal;
b) por liquidação de sinistro, furto ou roubo, relativo a objeto segurado.
Por sua vez, o artigo 801 do Regulamento do Imposto de Renda dispõe que na determinação do ganho de capital serão excluídos:
a) o ganho de capital decorrente da alienação do único imóvel que o titular possua, seja proprietário individual, em condomínio ou em comu- nhão, desde que não tenha realizado outra alienação, a qualquer título, tributada ou não, nos últimos cinco anos, e o valor seja igual ou inferior a 551.780,24 UFIR;
b) as transferências "causa mortis" e as doações em adiantamento da legítima;
c) o ganho de capital auferido na alienação de bens e direitos de pequeno valor;
d) a permuta exclusivamente de unidades imobiliárias, objeto de escritura pública, sem recebimento de parcela complementar em dinheiro, denominada de torna, exceto no caso de imóvel rural com benfeitorias.
O limite referido na letra "a", retro, será considerado em relação à parte de cada condômino ou co-proprietário, no caso de bens possuídos em condomínio.
Para fins da isenção prevista na letra "c", retro, considera-se de pequeno valor os bens e direitos cujo preço unitário de alienação seja igual ou inferior ao valor equivalente a 25.000,00 UFIR.
A isenção prevista na letra "d", retro, segundo a Instrução Normativa nº 39/93, alcança exclusivamente unidades imobiliárias. Isso significa que, segundo o ato normativo em questão, a isenção não comporta outros bens ou direitos.
ASSUNTOS CONTÁBEIS |
INFORMAÇÃO
CONTÁBIL
Características
1. INTRODUÇÃO
A Contabilidade é uma ciência social e tem por objeto o Patrimônio.
Através de metodologia própria, ela busca a geração de informações quantitativas e qualitativas sobre determinada entidade; informações essas expressas tanto em termos físicos quanto monetários.
Para chegar a esse fim, a Contabilidade se vale da apreensão, da quantificação, da classificação, do registro, da eventual sumarização, da demonstração, da análise e relato das mutações sofridas pelo patrimônio da entidade particularizada.
2. EXPRESSÃO DA INFORMAÇÃO CONTÁBIL
A informação contábil se expressa por diferentes meios, como demonstrações contábeis, escrituração ou registros permanentes e sistemáticos, documentos, livros, planilhas, listagens, notas explicativas, mapas, gráficos, pareceres, laudos, diagnósticos, prognósticos, descrições críticas e qualquer outro meio analítico e/ou comparativo exigido pela legislação.
3. FINALIDADE DA INFORMAÇÃO CONTÁBIL
As informações geradas pela Contabilidade levam a compreensão do estado real em que se encontra a Entidade, do seu desempenho, da sua evolução, permite uma visão dos riscos e oportunidades que ela oferece. Elas revelam, para o seu usuário, a realidade da Entidade.
Essa visão, ao mesmo tempo global e particular, fornece ao usuário da informação contábil uma base segura às suas decisões.
4. QUALIDADES DA INFORMAÇÃO CONTÁBIL
Para satisfazer as necessidades comuns dos mais diferentes usuários e considerando que os seus interesses nem sempre são coincidentes, a informação contábil deve ser veraz e eqüitativa, não privilegiando deliberadamente aos interesses de nenhum deles, individualmente ou grupalmente.
Para atingir a sua finalidade, a informação contábil deve ter os atributos da:
confiabilidade;
tempestividade;
compreensibilidade; e
comparabilidade.
4.1 - Confiabilidade
Para ser confiável a informação contábil deve ser veraz, completa e pertinente.
É veraz quando não contenha erros ou dubiedades, sendo elaborada com rigor metodológico, em consonância com os princípios da Ciência Contábil.
É completa quando contém todos os elementos relevantes e significativos que a fazem compreensível.
É pertinente quando o seu conteúdo está conforme a sua titulação ou denominação.
4.2 - Tempestividade
Para ser utilizada pelo seu usuário, a informação contábil deve estar disponível em tempo hábil.
Quando divulgada sistematicamente, a sua periodicidade deve ser regular e inalterada.
Qualquer alteração na periodicidade deve ser divulgada com a antecedência necessária e com as razões que a determinaram.
4.3 - Compreensibilidade
Para ser compreensível, os dados que compõem as Informações Contábeis devem ser expostos de maneira clara e objetiva.
A clareza engloba não só a substância, mas também os aspectos de natureza formal, como a disposição espacial e os recursos gráficos.
A objetividade consiste em agrupar os dados que, em seu conjunto, podem levar a conclusões consentâneas com a realidade da Entidade.
A técnica redacional assume grande importância, pois através dela é que as informações podem levar a conclusões isentas ou induzidas.
Como todo documento, devem as Informações Contábeis serem expressas em idioma nacional, evitando-se as expressões estrangeiras, cuja utilização somente é admissível quando não houver uma correspondente na nossa língua.
A compreensibilidade presume um conhecimento mínimo de Contabilidade, pois as Informações Contábeis, por mais claras e objetivas que sejam a sua expressão, não podem fugir dos Conceitos e Princípios da Contabilidade.
4.4 - Comparabilidade
A evolução de determinado dado no tempo, o seu comportamento nas diversas épocas, constitui o objetivo da comparação.
Constitui-se em elemento necessário para a projeção no futuro.
5. USUÁRIOS
Compreende-se como usuário da informação contábil todo aquele, pessoa física ou jurídica, que tenha interesse na avaliação da situação de determinada entidade, atendendo interesses próprios, permanentes ou transitórios.
Esses usuários podem ser acionistas, investidores, credores ou fornecedores.
Conforme a nova legislação trabalhista, podem ser usuários os empregados da entidade, no caso de participação nos lucros ou resultados, e a própria Justiça Trabalhista, nos casos de dissídios coletivos onde deve ser fixado o percentual de aumento real de salários, segundo o aumento de produtividade do setor.
Fundamento Legal:
Resolução CFC nº 785/95, que aprovou a NBC T 1.
AUDITORIA DE LIVROS
CONTÁBEIS E FISCAIS
A legislação do imposto de renda exige da empresa tributada com base no lucro real a manutenção e escrituração dos seguintes livros:
a) livro Diário;
b) livro Razão;
c) livro Registro de Compras ( Registro de Entrada mod. 1 ou mod. 1-A);
d) livro Registro de Inventário;
e) livro Apuração do Lucro Real;
f) livro Razão Auxiliar em UFIR.
Por sua vez, a legislação estadual (ICMS) exige a manutenção e escrituração dos seguintes livros:
a) livro de Movimentação de Combustíveis;
b) livro Registro de Apuração do ICMS;
c) livro Registro de Controle da Produção e do Estoque;
d) livro Registro de Entrada;
e) livro Registro de Impressão de Documentos Fiscais;
f) livro Registro de Inventário;
g) livro Registro de Saídas;
h) livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências.
No âmbito do IPI, deverá ser escriturado, ainda, o livro Registro de Apuração do IPI.
Na auditoria dos livros contábeis e fiscais exigidos pela legislação do imposto de renda, o auditor deve fazer as seguintes verificações:
a) número de ordem do livro;
b) número do registro;
c) data do registro;
d) órgão de registro.
Após as anotações acima, deverá ser mencionado no papel de trabalho os seguintes itens:
a) período analisado (inicial e final);
b) se o livro foi encadernado ou não;
c) observações.
Após esses apontamentos, o auditor deve examinar a parte interna do livro no que se refere a transcrição das demonstrações financeiras. A legislação do imposto de renda exige que, no livro Dário, sejam transcritas as seguintes demonstrações financeiras:
a) balanço patrimonial;
b) demonstração do resultado do exercício;
c) demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados.
Na parte relativa à transcrição das demonstrações financeiras, o auditor deve mencionar no papel de trabalho os seguintes dados:
a) data do evento;
b) número do livro Diário;
c) páginas do livro Diário em que estão transcritas as demonstrações financeiras;
d) se as demonstrações financeiras foram assinadas.
Na verificação do livro de apuração do lucro real deverão ser verificados os seguintes pontos:
a) se foram elaborados os lançamentos de ajustes ao lucro líquido do período;
b) se foi a elaborada a demonstração do lucro real;
c) se a demonstração do lucro real foi devidamente assinada pelo contador e pela pessoa física responsável;
d) se estão sendo efetuados todos os lançamentos nas contas de controle na parte "B" do livro de apuração do lucro real;
e) se os valores de adições, exclusões e compensações na parte "A" do livro de apuração do lucro real correspondem com os valores de adições, exclusões e compensações constantes da declaração de rendimentos;
f) se o lucro real constante da parte "A" do livro de apuração do lucro real corresponde com o valor do lucro real consignado na declaração de rendimentos.
Apresentamos, a seguir, um modelo de papel de trabalho para verificação dos livros contábeis e fiscais exigidos pela legislação do imposto de renda, enfatizando que, neste caso, a auditoria procura verificar, mais especificamente, a regularidade dos livros quanto às formalidades extrínsecas.