Sumário

• 1. Introdução
• 2. Condições para Enquadramento no Regime Tributário do DL nº 2.397/87
• 3. Sociedades de Advogados
• 4. Sociedades que Não Podem se Enquadrar na Sistemática do DL nº 2.397/87

1. INTRODUÇÃO

O Decreto-lei nº 2.397, de 21/12/87, instituiu, a partir do exercício financeiro de 1989, período-base de 1988, uma tributação peculiar aplicável às sociedades civis de prestação de serviços profissionais relativos ao exercício de profissão legalmente regulamentada.

Neste trabalho, analisaremos as condições para enquadramento na sistemática do Decreto-lei nº 2.397, de 1987, lembrando que referidas sociedades poderão fazer opção pelo regime do lucro real ou pelo regime do lucro presumido. Faculdade esta introduzida pela Lei nº 8.541, de 1992.

2. CONDIÇÕES PARA ENQUADRAMENTO NO REGIME TRIBUTÁRIO DO DL N 2.397/87

Para ingressar na sistemática de tributação do Decreto-lei nº 2.397, de 1987, as sociedades civis deverão atender, de forma cumulativa, as seguintes condições:

a) os atos constitutivos devem ser registrados no Registro Civil das Pessoas Jurídicas;

b) os sócios devem ser pessoas físicas domiciliadas no País e estarem legalmente capacitados a atender as exigências dos serviços prestados pela sociedade;

c) a atividade deve se referir a prestação de serviços relativos ao exercício de profissão legalmente regulamentada (médico, engenheiro, dentista, contador, advogado, economista etc.).

3. SOCIEDADES DE ADVOGADOS

As sociedades de advogados, organizadas na forma do artigo 15 da Lei nº 8.906, de 04/07/94, enquadram-se no tratamento tributário previsto no Decreto-Lei nº 2.397, de 1987. O enquadramento desse tipo de sociedade foi feito pelo Ato Declaratório (Normativo) nº 78, de 31/12/87.

4. SOCIEDADES QUE NÃO PODEM SE ENQUADRAR NA SISTEMÁTICA DO DL Nº 2.397/87

Não será enquadrada na sistemática de tributação do Decreto-lei nº 2.397, de 1987, a sociedade civil que tiver um sócio não titular de profissão legalmente regulamentada. Assim, um empresa de cobrança que tenha como sócios um advogado e uma outra pessoa não titular de profissão legalmente regulamentada não poderá se enquadrar no regime de tributação das sociedades civis.

Sumário

• 1. Introdução
• 2. Correção Monetária do Balanço
• 3. Apuração dos Resultados
• 3.1 - Receitas e Rendimentos
• 3.2 - Custos e Despesas Operacionais
• 3.3 - Ganhos ou Perdas de Capital
• 3.4 - Encargos de Depreciação e Amortização

1. INTRODUÇÃO

As sociedades civis de prestação de serviços profissionais relativos ao exercício de profissão legalmente registrada deverão observar, na apuração do lucro de cada ano-calendário, as disposições contidas nas leis comerciais e fiscais. Frise-se que essas sociedades não estão obrigadas à escrituração do Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR.

No que se refere ao reconhecimento de receitas, rendimentos, custos e despesas, o Decreto-lei nº 2.397, de 1987, adotou um regime híbrido (caixa e competência).

2. CORREÇÃO MONETÁRIA DO BALANÇO

A correção monetária do balanço relativa ao ano-calendário encerrado em 31/12/94 deve ser feita com observância das disposições da Lei nº 7.799, de 10/07/89, Lei nº 8.200, de 28/06/91 e Decreto nº 332,. de 04/11/91. Portanto, as regras aplicáveis às pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real devem ser observadas pelas sociedades civis.

3. APURAÇÃO DOS RESULTADOS

Na apuração dos resultados das sociedades civis de prestação de serviços de profissão legalmente regulamentada devem ser observados determinados procedimentos no que tange ao reconhecimento das receita, dos rendimentos, dos custos e das despesas operacionais.

3.1 - Receitas e Rendimentos

A legislação que rege a tributação das sociedades civis adotou para o reconhecimento das receitas e dos rendimentos nessas sociedades o regime de caixa. Assim, as receitas e os rendimentos são contabilizados pelos valores efetivamente recebidos no ano-calendário.

De acordo com o exemplo, a sociedade civil em questão fará a contabilização do seguinte modo:

a) pelo recebimento das duplicatas, no montante de R$ 9.600,00:

3.2 - Custos e Despesas Operacionais

Da mesma forma, os custos e despesas operacionais deverão ser contabilizados pelos valores efetivamente pagos no ano-calendário. Neste caso, é irrelevante, para fins de contabilização, se a despesa é incorrida ou não. Importa, no caso das sociedades civis, o efetivo pagamento da despesa. Portanto, a apropriação de custos e despesas deve observar o regime de caixa.

Suponhamos que determinada sociedade civil apresente a seguinte situação no encerramento do ano-calendário de 1994:

a) folha de pagamento referente novembro de 1994 paga em dezembro/94, no montante de R$ 2.300,00;

b) folha de pagamento referente dezembro de 1994 paga em janeiro/95, no montante de R$ 2.850,00.

De acordo com o exemplo proposto, os registros contábeis poderão ser efetuados do seguinte modo:

a) folha de pagamento referente novembro de 1994, no montante de R$ 2.300,00:

3.3 - Ganhos ou Perdas de Capital

Os ganhos ou perdas de capital na venda de bens do ativo permanente deverão ser contabilizados independentemente do recebimento do preço, sendo facultada a adoção do regime financeiro ou de caixa.

O regime financeiro ou de caixa se aplica quando a venda houver sido efetuada para recebimento do preço, no todo ou em parte, após o término do ano-calendário seguinte ao da contratação. Neste caso, os valores registrados na contabilidade deverão ser transferidos para conta de resultado, na medida do recebimento do preço.

De acordo com o exemplo, teremos o seguinte tratamento tributário:

a) ano-calendário de 1994:

Nos anos-calendário de 1995 e de 1996 o ganho de capital a ser oferecido a tributação corresponderá, também, a R$ 1.000,00.

3.4 - Encargos de Depreciação e Amortização

Os encargos de depreciação e amortização e as variações monetárias passivas e ativas correspondentes ao ano-calendário serão contablizados com observância do regime de competência.

Sumário

• 1. Introdução
• 2. Lucros Retirados Superiores ao Lucro Apurado no Encerramento do Ano-Calendário
• 3. Capitalização dos Lucros Automaticamente Distribuídos

1. INTRODUÇÃO

Os lucros, rendimentos ou quaisquer valores pagos ou entregues aos sócios, mesmo a título de empréstimo, equiparam-se a rendimentos distribuídos e ficam sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte, na data do pagamento, como antecipação do devido na declaração de ajuste anual.

A remuneração "pro-labore", por exemplo, enquadra-se no conceito de quaisquer valores pagos e, conseqüentemente, é considerada como lucro automati- camente distribuído aos sócios.

2. LUCROS RETIRADOS SUPERIORES AO LUCRO APURADO NO ENCERRAMENTO DO ANO-CALENDÁRO

De acordo com orientação contida no item 6 da Instrução Normativa nº 198/88, os lucros distribuídos no curso do ano-calendário, que excederem o lucro apurado no encerramento do mesmo ano, não poderão ser compensados com os lucros apurados em anos-calendário posteriores. Neste caso, o valor do excesso é considerado como débito dos sócios na data do encerramento do ano-calendário. A conta que registrar o débito, de acordo com o referido ato normativo, deverá ser corrigida monetáriamente. Assim, se determinada sociedade civil distribui lucro no curso do ano-calendário no montante de R$ 12.600,00 e apura lucro no encerramento do mesmo ano no montante de R$ 10.200,00, a importância de R$ 2.400,00 será debitada aos sócios e deverá ser corrigida. Referida correção deverá ter tratamento de variação monetaria ativa.

3. CAPITALIZAÇÃO DOS LUCROS AUTOMATICA- MENTE DISTRIBUÍDOS

Os lucros automaticamente distribuídos pelas sociedades civis poderão ser reinvestidos. Esse entendimento decorre da questão 509 do Perguntas e Respostas de 1990, editado pela Secretaria da Receita Federal.

Para efeito de capitalização dos lucros automatica- mente distribuídos deverão ser observados os seguintes procedimentos:

a) inicialmente, deverão ser distribuídos os rendimentos aos sócios e retido o imposto de renda na fonte correspondente;

b) em seguida, o saldo disponível poderá ser capitalizado.

Os registros contábeis poderão ser efetuados do seguinte modo:

a) pela transferência do resultado para o patrimônio líquido:

Sumário

•  1. Introdução
• 2. Saldo Devedor da Correção Monetária do Balanço
• 3. Saldo Credor da Correção Monetária do Balanço
• 4. Hipóteses de Tributação
• 5. Realização Mínima

1. INTRODUÇÃO

O parágrafo 1º do artigo 1º do Decreto-lei nº 2.397, de 1987, dispõe que na apuração do lucro de cada ano-calendário deverá ser computado o saldo da conta transitória de correção monetária do balanço. Esse saldo poderá ser devedor ou credor. Dependendo de cada situação, teremos o seguinte tratamento tributário comentado na seqüência deste trabalho.

2. SALDO DEVEDOR DA CORREÇÃO MONETÁRIA DO BALANÇO

Quando o saldo da correção monetária do balanço apresentar-se devedor, o valor correspondente provocará uma redução no lucro das sociedades civis. Isso significa que o saldo devedor da correção monetária do balanço tem, nas sociedades civis, o mesmo tratamento dispensado às pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real. Assim, o valor correspondente transita pelo balanço de resultados reduzindo o lucro do período.

3. SALDO CREDOR DA CORREÇÃO MONETÁRIA DO BALANÇO

Quando o resultado da correção monetária do balanço for credor poderá aparecer a figura do lucro inflacionário. O lucro inflacionário, neste caso, será determinado do seguinte modo:

saldo credor da correção monetária do balanço

(-) despesas financeiras e variações monetárias passivas excedentes das receitas financeiras e variações monetárias ativas

(=) lucro inflacionário do período (parcela diferível)

O lucro inflacionário apurado, desde que registrado em conta específica do patrimônio líquido na escrituração da sociedade civil, não será considerado como automaticamente distribuído.

4. HIPÓTESES DE TRIBUTAÇÃO

O lucro inflacionário, registrado em conta específica do patrimônio líquido, será tributado nas seguintes hipóteses:

a) quando for distribuído, capitalizado ou utilizado para compensar prejuízo;

b) à medida em que for sendo considerado realizado nos termos do artigo 22 do Decreto nº 332, de 1991, ou seja, através de baixa de bens do ativo corrigível, depreciação, amortização, exaustão e recebimento de lucros e dividendos de participações societárias permanentes.

O valor incorporado ao capital social deverá ser informado no item 14 do quadro 11 do Formulário IV e, em seguida, transportado para o item 06 do quadro 12 do mesmo formulário.

5. REALIZAÇÃO MÍNIMA

De acordo com a letra "b", parágrafo 1º do artigo 5º do Decreto-lei nº 2.429, de 1988, o lucro inflacionário registrado em conta específica do patrimônio líquido será tributado à medida em que for sendo considerado realizado nos termos do artigo 22 do Decreto nº 332, de 1991.

No caso das sociedades civis, não se aplica a obrigatoriedade de realização mínima do lucro inflacionário que, no ano-calendário de 1994, correspondeu a 1/240 ao mês.

Sumário

• 1. Introdução
• 2. Forma de Distribuição dos Lucros
• 3. Incidência do Imposto de Renda na Fonte
• 4. Prazo de Recolhimento do Imposto de Renda na Fonte
• 5. Lucros Apurados Até 31/12/87

1. INTRODUÇÃO

O lucro apurado pelas sociedades civis de prestação de serviços relativos ao exercício de profissão legalmente regulamentada será automaticamente distribuído aos sócios, na data de encerramento do ano-calendário, conforme dispõe o artigo 2º do Decreto-lei nº 2.397, de 1987.

2. FORMA DE DISTRIBUIÇÃO DOS LUCROS

Para efeito de distribuição de lucros aos sócios deverá ser considerada a sua participação nos resultados e não no capital social. Isso significa que um sócio poderá ter 80% de participação no capital e 20% de participação nos resultados.

Em muitas situações, a participação nos resultados é de difícil quantificação. É impraticável, por exemplo, quantificar a participação dos sócios nos resultados de uma empresa do ramo de auditoria. Isso tem levado as sociedades civis a adotar o critério do livre arbítrio e a melhor conveniência de tributação do imposto de renda na declaração de ajuste anual da pessoa física.

3. INCIDÊNCIA DO IMPOSTO DE RENDA NA FONTE

O lucro considerado automaticamente distribuído no encerramento do ano-calendário ficará sujeito à incidência do imposto de renda na fonte mediante aplicação da tabela progressiva mensal vigente no mês de dezembro.

Esse lucro será diminuído dos lucros e demais valores distribuídos aos sócios no curso do ano-calendário.

Para efeito de incidência do imposto de renda na fonte, a sociedade civil poderá compensar o imposto de renda retido, no período, sobre a sua receita.

Neste caso, no encerramento do ano-calendário, o lucro automaticamente distribuído a cada sócio e, portanto, sujeito à tributação do imposto de renda na fonte no encerramento desse mesmo período corresponderá a:

O exemplo acima foi desenvolvido com base na orientação constante do item 5 da Instrução Normativa nº 199/88, que assim dispõe:

5 - Para efeito da incidência do imposto sobre a renda na fonte sobre o lucro distribuído na forma do item 2, poderão ser compensados os valores tributados, referidos no item 3, distribuídos no curso do ano-calendário.

De acordo com as instruções para o preenchimento do Formulário IV, o imposto de renda na fonte incidirá sobre o lucro apurado pelas sociedades civis (item 12/21), diminuído dos lucros e demais valores distribuídos aos sócios no curso do ano-calendário. Note-se que o item 5, acima transcrito, refere-se a valores tributados.

4. PRAZO DE RECOLHIMENTO DO IMPOSTO DE RENDA NA FONTE

O imposto de renda na fonte apurado na forma do tópico precedente deverá ser recolhido até o último dia útil do mês subseqüente ao do encerramento do ano-calendário, através de DARF com o código 0297. Assim sendo, o imposto de renda na fonte sobre o lucro apurado no encerramento do ano-calendário de 1994 deveria ser recolhido até o último dia útil do mês de janeiro de 1995.

5. LUCROS APURADOS ATÉ 31/12/87

Os lucros apurados até 31/12/87, quando pagos ou creditados aos sócios, serão tributados à alíquota de 23% (vinte e três por cento). O beneficiário dos rendimentos poderá considerar essa tributação como exclusiva na fonte.

Sumário

• 1. Introdução
• 2. Cômputo no Resultado
• 3. Base de Cálculo
• 4. Recolhimento da Contribuição Social

1. INTRODUÇÃO

De acordo com o item 10 da Instrução Normativa nº 198/88, as sociedades civis deverão calcular a Contribuição Social tomando por base o lucro apurado de acordo com as normas específicas a elas aplicáveis.

Nos tópicos seguintes veremos como se determina a base de cálculo da Contribuição Social e a sua forma de recolhimento.

2. CÔMPUTO NO RESULTADO

A Contribuição Social sobre o lucro poderá ser deduzida na determinação do lucro automaticamente distribuído aos sócios no encerramento de cada ano-calendário. Aliás, esta situação é claramente visualizada no preenchimento do quadro 12 do Formulário IV, onde está inserido o lucro antes da Contribuição Social (item 19), a Contribuição Social (item 20) e o lucro do período (item 21).

3. BASE DE CÁLCULO

O valor da Contribuição Social, conforme instruções para o preenchimento do Formulário IV, será determinado mediante aplicação da seguinte fórmula:

C = ( R x A) ( 1+ A), em que:

C = contribuição social

A = alíquota da contribuição social (0,10)

R = lucro ajustado pela exclusão do lucro inflacionário realizado no período, adição do valor do lucro inflacionário do período e adição dos rendimentos reais e ganhos líquidos auferidos em operações de renda fixa ou variável

4. RECOLHIMENTO DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL

A Contribuição Social será paga através de DARF, com o código 2372, em até 9 (nove) parcelas mensais, iguais e consecutivas, expressas em UFIR, vencendo a primeira no último dia útil do mês de abril e as demais no último dia útil dos meses subseqüentes.

O valor de cada parcela da Contribuição Social não poderá ser inferior a 50 (cinqüenta) UFIR e a contribuição inferior a 100 (cem) UFIR deverá ser paga em parcela única.

O valor em reais de cada parcela da contribuição, relativa ao ano-calendário encerrado em 31/12/94, será determinado mediante a multiplicação de seu valor, expresso em UFIR, pelo valor desta no mês seguinte ao do encerramento do período, se o pagamento for efetuado no prazo, ou do mês do efetivo pagamento, quando efetuado após o vencimento.

Sumário

• 1. Incorporação, Fusão ou Cisão
• 2. Encerramento de Atividades
• 3. Rendimentos de Aplicações Financeiras
• 4. Despesas Não Dedutíveis
• 5. Prejuízo Apurado no Ano-Calendário

1. INCORPORAÇÃO, FUSÃO OU CISÃO

Nos casos de incorporação, fusão ou cisão da sociedade civil deverão ser observados os seguintes procedimentos:

a) a declaração de rendimentos deverá ser preenchida em nome da sociedade civil incorporada, fusionada ou cindida e entregue até o último dia útil do mês subseqüente ao do evento;

b) a declaração correspondente ao ano-calendário anterior ao do evento, ainda não apresentada, deverá ser entregue juntamente com a da incorporação, fusão ou cisão;

c) quando o balanço que servir de base à apuração dos resultados referentes ao evento for levantado em 31 de dezembro, será apresentada uma única declaração, relativa a todo período, até o último dia útil do mês subseqüente ao do evento.

2. ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES

No caso de encerramento de atividades, a declaração, inclusive a relativa a anos-calendário anteriores, ainda não apresentada, deverá ser entegue até o último dia útil do mês subseqüente àquele em que se ultimar a liquidação da sociedade civil. Os tributos e contribuições deverão ser pagos até o décimo dia seguinte ao da extinção.

3. RENDIMENTOS DE APLICAÇÕES FINANCEIRAS

Os rendimentos de aplicações financeiras, tributados exclusivamente na fonte, bem como os ganhos líquidos obtidos nos mercados de renda variável, tributados em separado, não serão computados na demonstração do lucro do período.

Neste caso, os valores das receitas correspondentes a essas operações deverão ser registradas a crédito dos sócios e não se sujeitarão à incidência do imposto de renda na fonte e na declaração de ajuste anual dos beneficiários, quando distribuídos.

4. DESPESAS NÃO DEDUTÍVEIS

As despesas não dedutíveis, em face da legislação tributária, deverão ser debitadas aos sócios na data de sua realização, sendo vedada a sua compensação no lucro de cada ano-calendário.

Tratando-se de despesa cujo limite de dedutibilidade seja conhecido somente no encerramento do ano-calendário, como é o caso das contribuições e doações, o débito à conta dos sócios dar-se-á no final do ano.

Em qualquer caso, as despesas não dedutíveis serão tratadas como lucros distribuídos, devendo ser procedido o reajuste da base de cálculo para determinação do imposto de renda na fonte. na forma do artigo 796 do RIR/94.

O débito dessas despesas contra os sócios pratica injustiça na determinação da base de cálculo da Contribuição Social sobre o lucro. De acordo com as intruções consignadas no Formulário IV, esses valores não reduzem o lucro do período antes da Contribuição Social. No regime do lucro real, essas despesas entram no cômputo da base de cálculo da Contribuição Social.

5. PREJUÍZO APURADO NO ANO-CALENDÁRIO

Quando a sociedade civil apurar prejuízo no encer- ramento do ano-calendário poderá dar uma das seguintes destinações ao referido prejuízo:

a) manter em conta própria do patrimônio líquido; ou

b) debitar em contas correntes dos sócios.

Caso o prejuízo apurado no ano-calendário seja debitado aos sócios, o valor correspondente deverá ser corrigido monetariamente.

Esse prejuízo não poderá reduzir os lucros de anos-calendário subseqüentes.

 Apresentaremos, a seguir, o modelo do Formulário IV, devidamente preenchido conforme dados abaixo: