Sumário

1. Introdução
2. Determinação da receita bruta
2.1 - Receitas não-operacionais
3. Empresas excluídas da isenção
3.1 - Forma de constituição
3.2 - Condição do titular ou sócios
3.3 - Natureza da atividade
4. Registro especial
5. Perda da condição de microempresa
6. Tributação da receita bruta excedente ao limite
6.1 - Lucro real
6.2 - Lucro presumido
7. PIS e COFINS
8. Imposto de Renda na Fonte
9. Rendimentos atribuídos aos sócios e/ou titulares de microempresa
10. Imposto de Renda na Fonte sobre os rendimentos distribuídos
11. Obrigações acessórias
12. Contribuição social
13. Declaração de rendimentos
14. Pagamento do Imposto de Renda
15. Instruções para o preenchimento do Formulário II

1. INTRODUÇÃO

O atual Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto nº 1.041, de 11.01.94, aprovou as regras pertinentes aos benefícios fiscais apicáveis às microempresas.

O RIR/94 consolida essas normas em seus artigos 150 a 158. O artigo 150, que trata das pessoas jurídicas abrangidas pelo benefício fiscal, tem a seguinte redação:

Art. 150 - Estão isentas do imposto as microempresas, assim consideradas as pessoas jurídicas que tiverem receita bruta anual igual ou inferior a 96.000 Unidades Fiscais de Referência - UFIR (Leis nºs 7.256/84, art. 2º e 11, e 8.383/91, art. 42).

§ 1º - O limite da receita bruta será calculado tomando-se por base as receitas mensais, divididas pelos valores da UFIR vigentes nos meses correspondentes (Lei nº 8.383/91, art. 42, § 1º).

§ 2º - Para efeito de apuração da receita bruta anual, será sempre considerado o período de 1º de janeiro a 31 de dezembro do ano-calendário (Lei nº 7.256/84, art. 2º, § 1º).

§ 3º - O limite deste artigo será reduzido proporcionalmente ao número de meses de operação, nos casos de início ou encerramento de atividade (Lei nº 7.256/84, art. 2º, § 2º).

§ 4º - A isenção prevista neste artigo não dispensa a microempresa do recolhimento da parcela relativa aos tributos, a que se obriga por lei, devidos por terceiros (Lei nº 7.256/84, art. 11, § 1º).

2. DETERMINAÇÃO DA RECEITA BRUTA

Para efeito de determinação da receita bruta da microempresa deverão ser consideradas todas as receitas brutas auferidas no período, computando-se, assim, o produto das receitas operacionais e não-operacionais.

Na composição da receita bruta não serão considerados o IPI, as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos.

O limite de isenção de 96.000 (noventa e seis mil) UFIR deve ser considerado pelas empresas que operaram durante os 12 (doze) meses do ano-calendário de 1993. Caso a pessoa jurídica tenha iniciado suas atividades no decurso do ano-calendário, o limite deve ser proporcional e determinado da seguinte forma:

2.1 - Receitas Não-Operacionais

Por receitas não-operacionais entende-se aquelas de qualquer natureza e não vinculadas à atividade da pessoa jurídica (venda de bens classificáveis no ativo permanente, descontos obtidos etc).

As receitas não-operacionais se constituem como parte integrante da receita bruta da microempresa.

Não são incluídas as receitas correspondentes a:

a) rendimentos creditados em contas de depósitos de poupança e DER;

b) variações monetárias ativas.

3. EMPRESAS EXCLUÍDAS DA ISENÇÃO

O elenco das pessoas jurídicas excluídas da isenção do imposto de renda, qualquer que seja a sua receita bruta, está relacionado no artigo 3º da Lei nº 7.256, de 27.11.84. Referida exclusão leva em consideração:

a) a forma de constituição;

b) a condição do titular ou sócios; e

c) a natureza da atividade.

3.1 - Forma de constituição

A forma de constituição é a primeira condição excludente para o gozo do benefício. De acordo com a norma legal não poderão se enquadrar como microempresa as sociedades constituídas sob a forma de sociedades por ações. As demais, sociedades por quotas de responsabilidade limitada, sociedades em nome coletivo, firma individual etc, desde que atendam aos requisitos legais, poderão gozar do benefício fiscal instituído pela Lei nº 7.256, de 27.11.84.

3.2 - Condição do titular ou sócios

 Os incisos II e IV do artigo 152 da Lei nº 7.256, de 27.11.84, tratam da condição do titular ou sócios da pessoa jurídica.

Assim, de conformidade com os dispositivos acima citados, não se enquadram como microempresa:

a) aquela em que o titular ou sócio seja pessoa jurídica, ou, ainda, pessoa física domiciliada no exterior;

b) aquela cujo titular ou sócio participe, com mais de 5% (cinco por cento), do capital de outra empresa, desde que a receita bruta anual global das empresas interligadas ultrapasse o limite de 96.000 (noventa e seis mil) UFIR.

Como se observa, ao contrário do Decreto-lei nº 1.780/80, o cônjuge pode participar de outra sociedade e tal fato possibilita a constituição de duas microempresas pelo casal.

No exemplo acima, a empresa "y" é considerada microempresa, uma vez que a participação do sócio "A" na empresa "x" não é superior a 5%. A empresa "x", por sua vez, não é considerada microempresa por duas razões:

a) faturamento superior a 96.000 (noventa e seis mil) UFIR; e

b) participação do sócio "A" na empresa "y" superior a 5%.

As empresas "x" e "y" não são consideradas microempresas, uma vez que a soma do faturamento de ambas ultrapassa 96.000 (noventa e seis mil) UFIR e o sócio "A" possui em cada uma delas participação no capital superior a 5%.

No exemplo acima, tanto a empresa "x" como a empresa "y" são consideradas microempresas, uma vez que o faturamento das duas empresas não ultrapassa a 96.000 (noventa e seis mil) UFIR. A participação dos sócios, neste caso, é irrelevante.

3.3 - Natureza da atividade

Não se enquadram, também, no regime de microempresa as empresas que participam do capital de outra pessoa jurídica ou que realizam operações relativas a:

a) importação de produtos estrangeiros, salvo se estiver situada em área da Zona Franca de Manaus ou da Amazônia Ocidental;

b) compra e venda, loteamento, incorporação e locação de imóveis;

c) armazenamento e depósito de produtos de terceiros;

d) câmbio, seguro e distribuição de títulos e valores mobiliários;

e) publicidade e propaganda, excluídos os veículos de comunicação;

f) prestação de serviços profissionais de médico, engenheiro, advogado, dentista, veterinário, economista, despachante e outros serviços que se lhes possam assemelhar.

Sublinhe-se que os serviços listados na letra "f", retro, são exemplificativos, comportando, por conseguinte, outros serviços profissionais ali não relacionados.

O Parecer Normativo nº 25/80, embora tenha esclarecido dúvidas a respeito da aplicação do Decreto-lei nº 1.780/80, continua válido e, portanto, os esclarecimentos abaixo transcritos são perfeitamente aplicáveis às microempresas.

A relação de semelhança pode resultar da confrontação do "outro serviço":

a) com um daqueles relacionados; ou

b) com um modelo criado segundo as características comuns a todos ou a alguns do serviços relacionados.

Ante isso, é de se concluir que se tratam de serviços ou atividades assemelhadas aos listados, dentre outros, aqueles do arquiteto, do geólogo, do professor, do fisioterapeuta, do analista clínico, do psicólogo, do enfermeiro, do jornalista, de recrutamento e seleção de pessoal, de processamento de papéis e estudo de mercado.

Também não se assemelham, por não constituirem serviços humanos, as atividades caracterizadas pela cessão do uso de coisas, tais como veículos, aparelhos para ginástica, etc."

Complementando, a Lei nº 7.713,de 22.12.88, em seu artigo 51, elencou as atividades de prestação de serviços profissionais que não conferem o enquadramento como microempresa e, conseqüentemente, impedem o gozo da isenção do imposto de renda. Assim, a partir de 01.01.89, não estão abrangidas pelo benefício fiscal da Lei nº 7.256/84 as empresas que prestem serviços profissionais de corretor, despachante, ator, empresário e produtor de espetáculos públicos, cantor, músico, médico, dentista, enfermeiro, engenheiro, físico, químico, economista, contador, auditor, estatístico, administrador, programador, analista de sistema, advogado, psicólogo, professor, jornalista, publicitário, ou assemelhados, e qualquer profissão cujo exercício dependa de habilitação profissional legalmente exigida.

Como se observa, algumas dessas atividades relacionadas no artigo 51 da Lei nº 7.713, de 22.12.88, já estavam impedidas de gozar da isenção do imposto de renda na forma da Lei nº 7.256/84.

O Ato Declaratório (Normativo) nº 24, de 13.12.89, definiu que a atividade de representação comercial, na intermediação de operações por conta de terceiros, por ser assemelhada à de corretagem, exclui a sociedade que a exerce dos benefícios concedidos à microempresa. O 1º Conselho de Contribuintes, em diversas decisões, vem adotando posicionamento contrário.

4. REGISTRO ESPECIAL

O registro especial, como microempresa, é indispensável para utilização efetiva dos benefícios concedidos pela Lei nº 7.256/84, mas, uma vez realizado, os seus efeitos retroagem, conforme o caso, ou à data da constituição da empresa ou do preenchimento das condições, se anterior ao registro, ou à data da vigência da Lei, se a empresa for preexistente.

A comunicação do enquadramento como microempresa ao órgão de registro ocorrerá no ano seguinte ao do preenchimento das condições impostas pela Lei nº 7.256/84, se o motivo do referido enquadramento for o do limite da receita bruta anual. Se o motivo do enquadramento for decorrente da cessação das condições ou não mais realização das operações excludentes, a comunicação ocorrerá a partir da data do desimpedimento.

O livro de Perguntas e Respostas editado pela SRF em 1990 esclarece que o registro especial, como microempresa, é indispensável para utilização dos benefícios fiscais, mas como podem ser divergentes os enfoques da legislação federal, estadual e municipal para o enquadramento como microempresa, o registro especial por si só não será tido como válido para isenção do imposto de renda, nem sua ausência deverá prejudicar esse direito em função dos critérios adotados pelos órgãos de registro.

Referido registro deverá ser efetuado:

a) na Junta Comercial, tratando-se de firma individual ou sociedade comercial; ou

b) no Cartório de Registro Civil das Pessoas Jurídicas, tratando-se de sociedade civil.

5. PERDA DA CONDIÇÃO DE MICROEMPRESA

A empresa que deixou de preencher os requisitos estabelecidos pela Lei nº 7.256/84 para seu enquadramento como microempresa deverá comunicar o fato ao órgão competente, no prazo de 30 (trinta) dias, contados da data da ocorrência do fato ou ato que desenquadrá-la.

Duas são as hipóteses que podem resultar na perda da condição de microempresa, a saber:

A) não atendimento das condições ou realização das operações expressamente excluídas pelo artigo 3º da Lei nº 7.256/84 e artigo 51 da Lei nº 7.713/88;

b) auferimento de receita bruta em valor superior ao estabelecido no artigo 2º da Lei nº 7.256/84.

Na hipótese da letra "a", retro, a pessoa jurídica perderá imediatamente a condição de microempresa, ficando sujeita ao pagamento do imposto de renda incidente sobre os fatos geradores que vierem a ocorrer a partir do próprio mês em que verificado o fato, situação ou operação que tiver motivado o desenquadramento. No ano-calendário em que a pessoa jurídica perder a condição de microempresa, a isenção concedida à receita bruta auferida prevalecerá até o mês anterior ao do desenquadramento, desde que contida dentro do limite proporcional ao número de meses transcorridos, à razão de 1/12 de 96.000 (noventa e seis mil) UFIR.

1993 - perda da condição de microempresa.

6. TRIBUTAÇÃO DA RECEITA BRUTA EXCEDENTE AO LIMITE

A tributação do imposto de renda sobre a receita bruta excedente será efetuada, conforme o caso, por um dos seguintes regimes:

a) lucro real;

b) lucro presumido.

6.1 - Lucro real

Se a microempresa mantiver escrituração contábil com observância das leis comerciais e fiscais, o resultado tributável será determinado da seguinte forma:

a) apura-se, inicialmente, a parcela do lucro real não sujeita à tributação, multiplicando-se o lucro real total pelo percentual da relação entre a receita bruta contida no limite de isenção e a receita bruta total, ou seja:

%= Limite de isenção x 100
        Receita bruta total

Lucro real não tributável = Lucro real total x %;

b) o resultado apurado na letra "a", retro, será excluído do lucro líquido para efeito de determinação do lucro real sujeito à tributação.

O lucro líquido do período dessa empresa foi de CR$ 1.686.000,00.

No exemplo proposto, a exclusão do lucro líquido, na determinação do lucro real, do lucro apurado na receita bruta contida dentro do limite de isenção, será procedida da seguinte forma:

3º passo - determinação do lucro real não sujeito à tributação, mediante multiplicação dos resultados encontrados nos 1º e 2º passos, ou seja:

CR$ 1.738.000,00 x 88% = CR$ 1.529.440,00

Se a microempresa, optanto por esse regime de tributação, tiver saldo de lucro inflacionário diferido de períodos anteriores deverá oferecê-lo à tributação, independente de realização ou não. Neste caso, deverá ser realizado, mês a mês, em quantidade de UFIR diária, no mínimo, 1/240 do saldo do lucro inflacionário acumulado e do saldo credor da diferença de correção complementar IPC/BTNF, de períodos-base anteriores, constantes do LALUR, facultada a opção pela tributação favorecida prevista no art. 31 da Lei nº 8.541, de 1992.

6.2 - Lucro presumido

Não mantendo escrituração regular, a microempresa poderá tributar a receita bruta excedente com base no lucro presumido. A utilização do regime de tributação simplificada sujeita-se ao preenchimento das condições legais para o exercício da opção.

Exemplo:

No mês de maio de 1993 o excesso de receita bruta a ser tributado corresponderá a própria receita auferida no referido mês, ou seja, 20.229,17 UFIR. Em junho e julho deve ser observado o mesmo procedimento.

O imposto de renda, em cada um dos meses, será calculado do seguinte modo:

abril/93:

Cr$ 68.715,80 x 3,5% = Cr$ 2.405,05

Cr$ 2.405,05 : Cr$ 19,27780 = 124,75 UFIR

124,75 UFIR x 25% = 31,18 UFIR

maio/93:

Cr$ 394.600,70 x 3,5% = Cr$ 13.811,02

Cr$ 13.811,02 : Cr$ 24,81766 = 556,49 UFIR

556,49 UFIR x 25% = 139,12 UFIR

junho/93:

Cr$ 591.605,18 x 3,5% = Cr$ 20.706,18

Cr$ 20.706,18 : Cr$ 32,29287 = 641,19 UFIR

641,19 UFIR x 25% = 160,29 UFIR

julho/93:

Cr$ 637.570,77 x 3,5% = Cr$ 22.314,97

Cr$ 22.314,97 : Cr$ 42,79 = 521,49 UFIR

521,49 UFIR x 25% = 130,37 UFIR

A partir do mês de agosto/93, deverá ser observado o mesmo critério de cálculo.

7. PIS E COFINS

As microempresas, de acordo com o artigo 11, inciso VI, da Lei nº 7.256/84, estão isentas da contribuição para o Programa de Integração Social - PIS.

Entretanto, as microempresas ficarão sujeitas a contribuir para o PIS sobre a receita bruta excedente ao limite de 96.000 (noventa e seis mil) UFIR. A contribuição será calculada com base na receita bruta excedente, apurada a partir do mês em que ocorrer o excesso.

As microempresas estão sujeitas ao pagamento da contribuição social sobre o faturamento (COFINS) instituída pela Lei Complementar nº 70/91.

8. IMPOSTO DE RENDA NA FONTE

A compensação do imposto de renda na fonte somente poderá ser pleiteada por pessoa jurídica:

a) que mantenha escrituração contábil completa de acordo com as leis comerciais e fiscais; ou

b) que tenha o lucro apurado pelo regime do lucro presumido e o imposto retido decorra das receitas da prestação de serviços.

Relativamente à receita de aplicações financeiras, a tributação foi exclusiva na fonte no ano-calendário de 1993, inclusive FAF.

9. RENDIMENTOS ATRIBUÍDOS AOS SÓCIOS E/OU TITULARES DE MICROEMPRESA

Os rendimentos automaticamente distribuídos aos sócios ou titular de microempresa, serão equivalentes a 6% (seis por cento), no mínimo, da receita bruta mensal, expressa em quantidade de UFIR diária, pelo valor desta no último dia do mês a que corresponder.

10. IMPOSTO DE RENDA NA FONTE SOBRE OS RENDIMENTOS DISTRIBUÍDOS

Os rendimentos efetivamente pagos aos sócios ou a titular da microempresa sujeitam-se à incidência do imposto de renda na fonte, calculado com base na tabela progressiva do mês correspondente.

11. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS

A isenção concedida à microempresa abrange a dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias, excetuando-se:

a) o cadastramento fiscal da microempresa;

b) o arquivamento da documentação relativa aos atos negociais; e

c) emissão de documentos fiscais.

A microempresa deverá cumprir, ainda, a obrigação de apresentar a declaração de rendimentos preenchida no Formulário II. O prazo para apresentação da declaração de rendimentos encerra no último dia útil do mês de maio. No caso de microempresa com receita bruta excedente ao limite de 96.000 UFIR, tributada com base no lucro real ou arbitrado, a declaração deverá ser entregue até 29 de abril de 1994.

12. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL

A Lei nº 7.689/88 instituiu uma contribuição social sobre o lucro das empresas. Tratando-se de microempresa, desobrigada que está da escrituração contábil, a base de cálculo da contribuição social corresponderá a 10% (dez por cento) da receita bruta auferida no mês. Assim, se a receita bruta auferida no mês corresponder a CR$ 2.600.000,00, a base de cálculo corresponderá a CR$ 260.000,00. A microempresa, neste caso, recolherá a importância de CR$ 26.000,00 a título de contribuição social, ou seja, 10% de CR$ 260.000,00.

Por receita bruta deve ser entendida toda a receita auferida pela microempresa, seja ela decorrente das operações normais (operacionais), seja derivada de outras atividades (não operacionais).

A contribuição social será paga através de DARF, sendo que no campo 04 do referido documento deverá ser indicado o código 2372.

A contribuição social apurada em cada mês será paga até o último dia útil do mês subseqüente.

13. DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS

As microempresas sujeitas ao pagamento do imposto de renda das pessoas jurídicas, que apresentam a declaração de rendimentos no Formulário II, deverão entregar a referida declaração, relativa ao ano-calendário de 1993, nos seguintes prazos:

a) até o último dia útil do mês de maio, quando tributadas com base no lucro presumido ou isentas;

b) até o último dia útil do mês de abril, quando tributadas com base no lucro real ou arbitrado.

14. PAGAMENTO DO IMPOSTO DE RENDA

O imposto de renda calculado sobre a receita bruta excedente da microempresa deve ser pago nos seguintes prazos:

a) lucro real - o recolhimento do imposto de renda deverá ser efetuado, mensalmente, a partir do mês seguinte ao do excesso, até dezembro do ano-calendário;

b) lucro presumido - o recolhimento do imposto de renda será efetuado até o último dia útil do mês subseqüente.

15. INSTRUÇÕES PARA O PREENCHIMENTO DO FORMULÁRIO II

O Formulário II da declaração de rendimentos da pessoa jurídica deverá ser preenchido à máquina, perfeitamente legível, da seguinte forma:

QUADRO 01 - Apor o carimbo padronizado do CGC. A declaração somente será recebida se estiver preenchida a máquina e com o carimbo de CGC perfeitamente legível.

Itens 01 a 12. Indicar o valor da receita bruta (receitas operacionais somadas às não-operacionais, inclusive a receita recebida ou creditada sujeita ao imposto de renda na fonte) auferida em cada um dos meses do ano-calendário. Não incluir, nesses itens, as receitas correspondentes a:

a) rendimentos creditados em contas de depósitos de poupança e DER;

b) variações monetárias ativas.

Item 13. Indicar o valor da receita bruta auferida no período (soma dos itens 01 a 12).

Itens 14 a 25. O preenchimento desses itens é obrigatório para todas as microempresas.

Observar as seguintes instruções:

1) Calcular 1% (um por cento) da receita bruta auferida em cada um dos meses do ano-calendário (itens 01 a 12);

2) Dividir o valor da contribuição social obtido em cada um dos cálculos referidos em (1), pelo valor da UFIR diária no último dia do mês a que corresponder. Do valor da contribuição apurado poderão ser diminuídas as importâncias recolhidas ou pagas indevidamente ou a maior (compensação), nos termos dos arts. 66, 80, 81 e 83 da Lei nº 8.383/91 (consultar a IN SRF nº 67/92). Indicar, nos itens 14 a 25, o resultado (contribuição social a pagar), de cada um dos meses, em UFIR diária;

3) a contribuição apurada em cada mês será paga até o último dia útil do mês subseqüente (código do DARF 2372);

4) o valor em cruzeiros reais da contribuição será determinado mediante a multiplicação de seu valor expresso em UFIR diária, pelo valor da mesma no dia do pagamento;

5) a contribuição social sobre a receita bruta excedente ao limite de isenção será devida, a partir do mês do excesso, de acordo com o regime de tributação que a microempresa venha a adotar relativamente à receita excedente.

Item 26. Indicar a soma dos valores informados nos itens 14 a 25.

Itens 27 a 38. Indicar o valor do lucro sujeito à tributação relativo à receita excedente em cada um dos meses do ano-calendário. Esse lucro poderá ser determinado segundo as disposições aplicáveis ao lucro real ou presumido.

Considerar realizado, mês a mês, em quantidade de UFIR diária, no mínimo, 1/240 do saldo do lucro inflacionário acumulado e do saldo credor da diferença de correção monetária complementar IPC/BTNF, de períodos-base anteriores, constantes do Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR, facultada a opção pela tributação favorecida prevista no art. 31 da Lei nº 8.541/92.

Item 39. Indicar a soma dos valores informados nos itens 27 a 38.

Itens 40 a 51. Converter o lucro real ou presumido, informado em cada um dos itens, em quantidade de UFIR diária pelo valor desta no último dia do mês a que corresponder e multiplicá-lo pela alíquota de 25%. Do valor do imposto assim determinado poderão ser diminuídas as importâncias recolhidas ou pagas indevidamente ou a maior (compensação), nos termos dos arts. 66, 80, 81 e 83 da Lei nº 8.383/91 (consultar a IN RF nº 67/92). Indicar, nesses itens, o resultado (imposto de renda a pagar), em UFIR diária, de cada um dos meses.

Item 52. Indicar a soma dos valores informados nos itens 40 a 51.

Item 01. Indicar o valor total das compras, no ano-calendário, de matéria-prima, material secundário e embalagem, que compõem o custo dos produtos de fabricação própria e/ou de mercadorias adquiridas para revenda, bem como o custo dos serviços prestados.

Item 02. Indicar o valor, em cruzeiros reais, do capital registrado.

Item 03. Indicar o total, em UFIR diária, da contribuição Social sobre o Faturamento - COFINS, devida no ano-calendário de 1993.

Item 04. Indicar, o total, em UFIR diária, das deduções e compensações do imposto de renda do ano-calendário, autorizadas pela legislação de regência. A compensação é limitada ao valor que seria indicado, mensalmente, nos itens 09/40 a 09/51 (IR a pagar), caso não houvesse sido feita a compensação.

Item 05. Indicar o total, em UFIR diária, das compensações da contribuição social do período, autorizadas pela legislação de regência. A compensação é limitada ao valor da contribuição social devida no mês.

Item 06. Indicar o total, em quantidade de UFIR diária, do lucro inflacionário acumulado e do saldo credor da diferença de correção monetária complementar IPC/BTNF, constantes do Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR, em 31 de dezembro de 1992.

Item 07. Indicar a opção exercida pela forma de tributação favorecida prevista no art. 31 da Lei nº 8.541/92.

Item 08. Indicar o mês da opção pela tributação favorecida.

Item 09. Indicar o total, em quantidade de UFIR diária, do lucro inflacionário acumulado e do saldo credor da diferença da correção monetária complementar IPC/BTNF, constantes do Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR, corrigido monetariamente, em 31 de dezembro de 1993.

QUADRO 11

Os rendimentos automaticamente distribuídos aos sócios ou titular de microempresa, serão equivalentes a 6% (seis por cento), no mínimo, da receita bruta mensal (itens 01 a 12 do Quadro 09), expressa em quantidade de UFIR diária, pelo valor desta no último dia do mês a que corresponder. O equivalente em cruzeiros ou cruzeiros reais, proporcional à participação de cada sócio no capital social, ou no resultado, se houver previsão contratual, no caso de sociedade, ou integral, no caso de titular de empresa individual, deverá ser convertido em quantidade de UFIR pelo valor desta no mês em que for considerado distribuído.

Os rendimentos efetivamente pagos aos sócios ou ao titular da microempresa sujeitam-se à incidência do imposto de renda na fonte e na declaração de ajuste anual de rendimentos da pessoa física.

Os rendimentos automaticamente atribuídos sujeitam-se somente à tributação na declaração de ajuste anual de rendimentos da pessoa física.

Os valores da UFIR diária, relativos ao ano-calendário de 1993, para fins de conversão da receita bruta mensal, base de cálculo dos rendimentos, são os seguintes:

31/Jan- CR$ 9,59703 31/Mai - CR$ 24,81766 30/Set - CR$ 74,68

28/Fev- CR$ 12,16136 30/Jun - CR$ 32,29287 31/Out - CR$ 102,59

31/Mar- CR$ 15,14211 31/Jul- CR$ 42,79 30/Nov - CR$ 135,55

30/Abr- CR$ 19,2778 31/Ago - CR$ 55,72 31/Dez - CR$ 185,12

1) Preencher o Recibo de Entrega de Declaração, em uma única via, e apresentá-lo no ato da entrega da presente declaração. No caso de declaração em disquete, esse Recibo, gerado eletronicamente, deverá ser apresentado em duas vias;

2) Nos quadros 09, 10 e 11, os valores em UFIR são preenchidos com indicação de duas casas decimais, mesmo no caso de valores inteiros.

A jurisprudência dominante no 1º Conselho de Contribuintes vem decidindo que se os bens deveriam ser ativados e não o foram é tributável a diferença de correção monetária correspondente, deduzindo-se, todavia, o valor da respectiva depreciação. Vide, nesse sentido, Acórdão nº 105-6.247 da Quinta Câmara do 1º Conselho de Contribuintes.

De acordo com a decisão da Quinta Câmara a tributação pela não ativação do bem ocorrerá sobre:

a) o valor do bem contabilizado como custo ou despesa;

b) mais a correção monetária desse bem;

c) menos o encargo de depreciação corrigido desse bem.

Observe-se que a correção monetária do bem só deve ser considerada no primeiro período-base, uma vez que a contabilização do bem como despesa anula, nos períodos-base seguintes, a falta de correção monetária do ativo permanente com a correção monetária a menor do patrimônio líquido.

Vejamos o seguinte exemplo:

1ª hipótese: ativação do bem adquirido em 02/01/93 por 1.200, considerando-se um índice de correção monetária de 80%:

2ª hipótese: lançamento do bem como despesa:

Os efeitos fiscais foram os seguintes:

a) a situação da letra "b" da 1ª hipótese apresentou um lucro de 960;

b) a situação da letra "b" da 2ª hipótese apresentou um prejuízo de 1.200;

c) a tributação, como se pode observar, deve considerar o valor do bem não ativado (1.200) mais a correção monetária (960);

Sumário

1. Introdução
2. Lista de Serviços
2.1 - Engenharia
2.2 - Medicina
2.3 - Assessoria e Consultoria Técnica
2.4 - Programação
2.5 - Prestação de Serviços de Limpeza, Conservação, Segurança, Vigilância e por Locação de Mão-de-Obra
3. Pessoas Jurídicas Imunes ou Isentas
4. Pessoas Jurídicas Tributadas pelo Lucro Presumido
5. Dispensa de Recolhimento
6. Prazos de Recolhimento do Imposto
7. Preenchimento do DARF

1. INTRODUÇÃO

O Decreto-lei nº 2.030, de 09.06.83, instituiu o im- posto de renda na fonte sobre as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a sociedades civis de prestação de serviços, relativos a exercício de profissão legalmente regulamentada. O diploma legal em questão havia fixado a alíquota do imposto em 3% (três por cento).

Subseqüentemente, através do Decreto-lei nº 2.065, de 26.10.83, a alíquota do imposto foi alterada para 6% (seis por cento).

O Decreto-lei nº 2.067, de 09.11.83, por sua vez, determinou a utilização da tabela progressiva de ren- dimentos do trabalho não-assalariado, quando a so- ciedade civil for controlada, direta ou indiretamente, por pessoas físicas que sejam diretores, gerentes ou controladores da pessoa jurídica que pagar ou creditar os rendimentos ou pelo cônjuge ou parente de primeiro grau dessas pessoas. Com o advento da Lei nº 7.450/85, a tabela passou a ser aquela aplicável aos rendimentos do trabalho assalariado e não-assalariado.

O artigo 8º do Decreto-lei nº 2.287, de 23.07.86, autorizou o Ministro da Fazenda a reduzir a alíquota do imposto de renda na fonte incidente sobre as receitas auferidas por pessoas jurídicas prestadoras de serviços profissionais.

Com base naquele dispositivo, foi baixada a Portaria MF nº 314, de 08.10.86, reduzindo a alíquota do imposto para 3% (três por cento). Essa alíquota passou a ser aplicada em relação aos pagamentos ou créditos efetuados a partir de 09.10.86.

2. LISTA DE SERVIÇOS

O artigo 52 da Lei nº 7.450/85 ampliou o campo de incidência do imposto de renda na fonte sobre essas receitas auferidas por pessoas jurídicas prestadoras de serviços. Anteriormente, eram gravados pelo imposto os rendimentos oriundos de profissões legalmente regulamentadas. Pelo artigo 52 do diploma legal em questão passaram a ser gravados, também, os rendimentos decorrentes de profissões não regulamentadas.

A lista anexa à Instrução Normativa nº 23/86 enumera de forma taxativa as atividades profissionais sujeitas à incidência do imposto de renda na fonte. Note-se que a enumeração não é exemplificativa, não comportando, por conseguinte, a inclusão de outros serviços. Esse fato ocorrendo, a retenção do imposto de renda na fonte será obrigatória a partir da data de publicação do ato correspondente.

A Instrução Normativa nº 23/86 elenca as seguintes atividades profissionais sujeitas à incidência do imposto de renda na fonte.

24 - Medicina (exceto a prestada por ambulatório, banco de sangue, casa de saúde, casa de recuperação ou repouso sob orientação médica, hospital e pronto- socorro)

25 - Nutricionismo e dietética

26 - Odontologia

40 - Veterinária

Ressalte-se que a incidência do imposto de renda na fonte independe da qualificação profissional dos sócios da beneficiária e do fato desta auferir receitas de quaisquer outras atividades, seja qual for o valor dos serviços em relação à receita bruta.

O artigo 3º do Decreto-lei nº 2.462/88 ampliou a relação constante da Instrução Normativa nº 23/86, de- terminando a incidência do imposto de renda na fonte sobre as importâncias pagas ou creditadas, desde ja- neiro de 1989, às pessoas jurídicas civis ou mercantis, pela prestação de serviços de limpeza, conservação, segurança, vigilância e por locação da mão-de-obra.

2.1 - Engenharia

A Instrução Normativa nº 23/86 prevê, no seu item 17, a incidência do imposto de renda na fonte sobre a atividade de engenharia, excepcionando da imposição tributária a construção de estradas, pontes, prédios e obras assemelhadas.

A exceção abrange também, segundo o Parecer Normativo nº 8/86, as obras de construção em geral e as de montagem, instalação, restauração e manutenção de instalações e equipamentos industriais. Da mesma forma, ainda de acordo com o parecer, estão abrangidas pela exceção as obras de prospecção, exploração e complementação de poços de petróleo e gás, as obras de conservação de estradas, a execução de serviços de automação industrial, a construção de gasodutos, oleodutos e mineradutos, a instalação e montagem de sistemas de telecomunicações, energia e sinalização ferroviária, as obras destinadas à geração, aproveitamento e distribuição de energia, a construção de rede de água e esgotos etc.

O ato normativo em questão esclareceu, ainda, que a incidência na fonte só ocorre quando o contrato de prestação de serviços restringir-se ao desempenho ex- clusivo das atividades expressamente listadas na Ins- trução Normativa nº 23/86. Na hipótese de o contrato de prestação de serviços abranger trabalhos de engenharia de caráter múltiplo e diversificado não ha- verá tributação na fonte. Assim, por exemplo, se o con- trato de prestação de serviços compreende tão somente a elaboração de projetos de engenharia, o rendimento correspondente está sujeito à retenção do imposto de renda na fonte. Por outro lado, se o contrato de prestação de serviços abrange a elaboração de projetos de engenharia e, também, a execução física da obra, o rendimento correspondente não está sujeito à retenção do imposto de renda na fonte.

Isoladamente, estão sujeitos à retenção do imposto de renda na fonte os rendimentos decorrentes de ela- boração de projetos de engenharia em geral, admi- nistração de obras, serviços de engenharia consultiva, serviços de engenharia informática etc. Se o contrato, além desses serviços, englobar a execução física das obras, o rendimento correspondente não estará sujeito à tributação na fonte.

2.2 - Medicina

Os rendimentos auferidos no exercício da atividade de medicina estão sujeitos à tributação na fonte. A Ins- trução Normativa nº 23/86 excepciona da imposição tributária a atividade de medicina prestada por ambulatório, banco de sangue, casa de saúde, casa de recuperação ou repouso sob orientação médica, hospital e pronto-socorro.

Não estão sujeitos à tributação na fonte e, portanto, compreendidos na exceção do item 24 da Instrução Normativa nº 23/86, os rendimentos oriundos das atividades profissionais da medicina quando executadas dentro do ambiente físico dos estabelecimentos de saúde acima mencionados, prestados sob subordinação técnica e administrativa da pessoa jurídica titular do empreendimento.

Os rendimentos provenientes da execução de contratos de prestação de serviços médicos pactuados com pessoas jurídicas, visando a assistência médica de empregados e seus dependentes em ambulatório, casa de saúde, pronto-socorro, hospital e estabelecimentos assemelhados estão abrangidos pela exceção do item 24 da Instrução Normativa nº 23/86. Os estabelecimentos de saúde acima mencionados podem ser próprios ou de terceiros.

Da mesma forma, não estão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte os rendimentos pagos ou creditados a sociedades cooperativas de serviços profissionais de medicina.

2.3 - Assessoria e consultoria técnica

O item 6 da Instrução Normativa nº 23/86 coloca dentro da faixa impositiva as atividades de assessoria e consultoria técnica, excepcionando o serviço de assistência técnica prestado a terceiros e concernente a ramo de indústria ou comércio explorado pelo prestador do serviço.

Estão, dessa forma, enquadradas no item 6 da referida lista as atividades de assessoria financeira, assessoria comercial, assessoria para recrutamento de pessoal etc.

Por outro lado, não sofre retenção na fonte o pagamento decorrente de assistência técnica prestada pelo fabricante ou comerciante de máquinas e aparelhos em geral.

2.4 - Programação

O item 30 da Instrução Normativa nº 23/86 lista como sujeito à tributação do imposto de renda na fonte os serviços prestados por empresa especializada referente a elaboração de programação de computador. Assim, se uma empresa especializada elabora para determinada pessoa jurídica um programa específico de folha de pagamento por processamento eletrônico, o valor dos serviços prestados sofre desconto do imposto de renda na fonte.

O item 21 do Parecer Normativo nº 8/86 diz que será devido o imposto de renda na fonte em relação aos serviços prestados de desenvolvimento e implantação de "software" e elaboração de projetos de "hardware".

A tributação na fonte não ocorre quando a empresa especializada elabora um programa, por exemplo de contabilidade, e vende cópias desse programa a diversas empresas. O imposto de renda na fonte, neste caso, não incide porque não está havendo prestação de serviços, mas sim venda de mercadorias.

2.5 - Prestação de serviços de limpeza, conservação, segurança, vigilância e por locação de mão-de-obra

A tributação do imposto de renda na fonte sobre os serviços referidos neste subtópico foi instituída pelo Decreto-lei nº 2.462/88.

De acordo com o artigo 3º do diploma legal acima citado, a tributação na fonte passaria a incidir, a partir de janeiro de 1989, mediante a aplicação da alíquota de 3% (três por cento).

O artigo 55 da Lei nº 7.713/88 reduziu para 1% (um por cento) a alíquota do imposto de renda na fonte incidente sobre a prestação de serviços de limpeza, conservação, segurança, vigilância e por locação de mão-de-obra.

A redação do artigo 3º do Decreto-lei nº 2.462/88, com a modificação introduzida pelo artigo 55 da Lei nº 7.713/88, levava a entender que o campo de incidência do imposto de renda na fonte sobre os serviços de conservação era abrangente. Assim, se uma oficina mecânica efetuasse serviços de reparação de um veículo pertencente a qualquer pessoa jurídica, o imposto de renda na fonte deveria incidir sobre o valor da prestação de serviços.

A dúvida foi, posteriormente, dirimida pela antiga Secretaria da Receita Federal, que baixou a Instrução Normativa nº 34, de 29.03.89.

De conformidade com o referido ato administrativo, o imposto de renda na fonte somente se aplica aos rendimentos pagos ou creditados a pessoas jurídicas, civis ou mercantis, nos seguintes casos:

a) prestação de serviços de limpeza e conservação de bens imóveis, exceto reformas e obras assemelhadas;

b) prestação de serviços de segurança e vigilância;

c) locação de mão-de-obra de empregados da locadora colocados a serviço da locatária, pessoa jurídica, em local por esta determinado.

3. PESSOAS JURÍDICAS IMUNES OU ISENTAS

Não incidirá o imposto de renda na fonte quando o serviço for prestado por pessoas jurídicas imunes ou isentas do pagamento do imposto de renda. A não- incidência abrange, portanto, as microempresas de que trata a Lei nº 7.256/84.

4. PESSOAS JURÍDICAS TRIBUTADAS PELO LUCRO PRESUMIDO

As pessoas jurídicas tributadas pelo regime do lucro presumido que exerçam uma das atividades listadas na Instrução Normativa nº 23/86 estão sujeitas à retenção do imposto de renda na fonte.

O imposto na fonte assim descontado será compensado com o apurado mensalmente.

5. DISPENSA DE RECOLHIMENTO

A Portaria nº 649, de 30.09.92, dispensou o recolhimento de tributos com períodos de apuração inferiores ao mensal quando a soma dos valores apurados nos períodos compreendidos no mês for inferior ou igual a duas e meia UFIR.

Para efeito de dispensa de recolhimento serão consideradas todas as espécies de um mesmo gênero de tributo, ainda que classificáveis para fins de recolhimento, em códigos diferentes. Assim, o imposto de renda na fonte é gênero e o imposto de renda na fonte sobre rendimentos do trabalho assalariado, imposto de renda na fonte sobre rendimentos de aluguéis, imposto de renda na fonte sobre propaganda e publicidade etc são espécies.

6. PRAZOS DE RECOLHIMENTO DO IMPOSTO

O imposto de renda na fonte deverá ser recolhido até o 3º (terceiro) dia da quinzena subseqüente àquela em que tiverem ocorrido os fatos geradores. Assim, o imposto retido na 1ª quinzena de abril de 1994 deverá ser recolhido até o dia 20.04.94.

Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 01.11.93, o imposto de renda na fonte será convertido para número de UFIR Diária mediante a sua divisão pelo valor desta no dia em que tiver ocorrido o fato gerador.

7. PREENCHIMENTO DO DARF

O Documento de Arrecadação de Receitas Federais - DARF será preenchido com o código 1708.

Quando o imposto de renda na fonte for recolhido com correção monetária, o valor corrigido deverá ser indicado no campo 07 do DARF.

A empresa "A", exercendo a atividade de assessoria jurídica, presta serviços à empresa "B" cobrando, no dia 12.04.94 a importância de CR$ 2.000.000,00, a título de honorários. O fato gerador do imposto de renda na fonte ocorreu naquela mesma data.

O recolhimento do imposto sem correção monetária deverá ser efetuado no dia 12.04.94, que corresponde ao dia em que ocorreu o fato gerador.

Não tendo sido recolhido naquela data, o valor do imposto de renda na fonte será convertido para UFIR diária no dia 12.04.94.

Considerando-se que a empresa tenha optado pelo recolhimento do imposto em 12.04.94, o valor a ser recolhido corresponderá a CR$ 60.000,00.

A Portaria nº 118, de 11.03.94, publicada no Diário Oficial da União de 14.03.94, dispensou a obrigatoriedade de expressão de valores em cruzeiro real nas faturas, duplicatas e carnês emitidos por estabelecimentos industriais, comerciais e de prestação de serviços, representativos de suas vendas a prazo, inclusive para serem liquidadas com prazo inferior a 30 (trinta) dias.

Para esse efeito, o ato ministerial em questão mandou observar as seguintes regras:

a) os valores em Unidade Real de Valor - URV serão obrigatoriamente expressos com a utilização de duas casas decimais;

b) o pagamento da operação dar-se-á pelo correspondente valor em cruzeiros reais da URV do dia da liquidação.

Subseqüentemente, a Secretaria da Receita Federal baixou a Instrução Normativa nº 20, de 15.03.94, publicada no Diário Oficial da União de 16.03.94, dando os contornos contábeis e tributários relativos à matéria objeto da Portaria nº 118, de 11.03.94.

A questão foi disciplinada pelo ato normativo retrocitado da seguinte forma:

a) a diferença, em cruzeiros reais, verificada entre o valor constante da nota fiscal e o valor das duplicatas ou carnês expressos em URV, relativos às operações a prazo realizadas por estabelecimentos industriais, comerciais ou de prestação de serviços, será considerada variação monetária, cujo reconhecimento na contabilidade observará o regime de competência;

b) a variação monetária referida na letra "a" não comporá a receita bruta das vendas e serviços, para efeito de determinação da base de cálculo dos tributos e contribuições.

Exemplo:

2º passo: registro contábil do ICMS incidente sobre a operação de venda:

3º passo: registro contábil da variação monetária pelo regime de competência:

CR$ 800.000,00

CR$ 915,00 = 874,32 URV

4º passo: registro contábil da variação monetária até a data da liquidação da duplicata:

O artigo 3º da Instrução Normativa nº 20, de 15.03.94, publicada no Diário Oficial da União de 16.03.94, dispõe que a variação monetária decorrente da aplicação da URV não comporá a receita bruta de venda e serviços, para efeito de determinação da base de cálculo de tributos e contribuições.

Assim sendo, referida variação monetária não comporá a base de cálculo da COFINS.

A questão da inclusão ou não da variação monetária resultante da aplicação da URV nas operações de vendas a prazo na base de cálculo do PIS precisa ser definida pela Receita Federal.

A Instrução Normativa nº 20, de 25.03.94, dispõe que a variação monetária decorrente da URV não comporá a receita bruta das vendas e serviços.

O fato de excluir a variação monetária resultante da URV da receita bruta das vendas e serviços não significa que a exclusão aplicar-se-á, também, em relação à base de cálculo do PIS, conforme definida pelos Decretos-leis nºs 2.445/88 e 2.449/88 como sendo a receita operacional bruta, compreendendo, por conseguinte, as receitas financeiras, variações monetárias ativas e outras receitas operacionais.