CONTRIBUINTES,
CÁLCULO
E RECOLHIMENTO
Sumário
1. INTRODUÇÃO
Neste trabalho examinaremos as normas para cálculo e recolhimento da Contribuição Social para Financiamento da Seguridade Social, de acordo com as normas fixadas pela Lei Complementar nº 70/91 com as alterações introduzidas pela Lei nº 9.718/98, e outras fontes citadas no texto.
2. CONTRIBUINTES
Estão sujeitas à Contribuição Social para Financiamento da Seguridade Social (Cofins) as pessoas jurídicas em geral, inclusive as empresas individuais a elas equiparadas pela legislação do Imposto de Renda e as instituições financeiras.
2.1 - Sociedades Civis de Profissão Legalmente Regulamentada
As sociedades civis de prestação de serviços relativos ao exercício de profissão legalmente regulamentada passaram, a partir de 01.04.97, a ser contribuintes da Cofins por força do artigo 56 da Lei nº 9.430/96.
2.2 - Entidades Financeiras e Equiparadas
A partir de 01.02.99, são contribuintes da Cofins as instituições financeiras, empresas de seguros privados e entidades equiparadas, a saber:
a) bancos comerciais;
b) bancos de investimentos e de desenvolvimento;
c) caixas econômicas;
d) sociedade de crédito, financiamento e investimento;
e) sociedade de crédito imobiliário;
f) sociedades corretoras de títulos e valores mobiliários;
g) sociedades distribuidoras de títulos e valores mobiliários;
h) empresas de arrendamento mercantil;
i) cooperativas de crédito;
j) empresas de seguros privados e de capitalização;
l) agentes autônomos de seguros privados e de crédito;
m) sociedades corretoras de seguros;
n) entidades de previdência privada aberta e fechada.
2.3 - Opção Pelo Simples
As Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (EPP) optantes pelo "Simples", conforme a Lei nº 9.317/96, não se sujeitam ao pagamento da Cofins da forma examinada neste trabalho, pois a contribuição está incluída no pagamento mensal unificado de impostos e contribuições desse regime tributário.
3. ISENÇÕES
3.1 - Sociedades Cooperativas
As sociedades cooperativas estão isentas da Contribuição, relativamente aos atos cooperativos próprios de suas finalidades. No entanto, aquelas que praticarem operações com não associados que não se caracterizem como ato cooperativo, ficam sujeitas ao pagamento da contribuição sobre a receita proveniente dessas operações (inciso I do art. 6º da L. C. nº 70/91).
No entanto, as cooperativas que se dedicam a vendas em comum, que recebam para comercialização a produção de suas associadas, ficaram, a partir de 01.01.97, responsáveis pelo recolhimento da Cofins incidente sobre o faturamento dessa produção (art. 66 da Lei nº 9.430/96). O valor da contribuição recolhida pela cooperativa deverá ser por ela informado, individualmente, às suas filiadas, juntamente com o montante do faturamento relativo às vendas dos produtos de cada uma dela, com vistas a atender aos procedimentos contábeis exigidos pela legislação.
Além disso, as cooperativas de consumo que tenham por objeto a compra e fornecimento de bens aos consumidores estão sujeitas, desde 01.01.98, às mesmas normas de incidência da contribuição aplicáveis às demais pessoas jurídicas (art. 69 da Lei nº 9.532/97). Assim, a partir dessa data as cooperativas de consumo passaram a ser contribuintes da Cofins, ainda que não pratiquem operações com não associados.
3.2 - Entidades Sem Fins Lucrativos
As associações, sindicatos, federações e outras entidades classistas, constituídas com objetivo puramente cultural, beneficente, religioso, esportivo ou moral, sem fins lucrativos, quando as suas receitas são advindas exclusivamente de contribuições, anuidades e mensalidades, fixadas por lei, assembléia ou estatutos, e destinadas ao custeio de suas atividades, não estão sujeitas ao pagamento da Cofins (PN CST nº 05/92).
Entretanto, se essas entidades realizarem a venda de mercadorias ou prestação de serviços remunerados, ficam sujeitas ao pagamento da contribuição sobre o faturamento decorrente dessas atividades.
3.3 - Entidades Beneficentes e de Assistência Social
As entidades beneficentes e de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei, tais como as santas casas de misericórdia, os asilos, os orfanatos, etc., estão isentas da contribuição.
3.4 - Vendas à Itaipu Binacional
A Cofins não incide sobre o faturamento proveniente das vendas de materiais e equipamentos, bem como da prestação de serviços vinculados a essas operações, desde que efetuadas diretamente à Itaipu Binacional (AD Cosit nº 147/94).
3.5 - Venda de Mercadorias ou Serviços Destinados ao Exterior
De acordo com o artigo 7º da Lei Complementar nº 70/91, com nova redação dada pela Lei Complementar nº 85/96, estão isentas da Cofins as seguintes opera-ções decorrentes de exportação de mercadorias ou serviços:
a) vendas de mercadorias ou serviços para o Exterior, realizadas diretamente pelo exportador;
b) exportações realizadas por intermédio de cooperativas, consórcios ou entidades semelhantes;
c) vendas realizadas pelo produtor-vendedor às empresas comerciais exportadoras, nos termos do Decreto-lei nº 1.248/72, e alterações supervenientes, desde que destinadas ao fim específico de exportação para o Exterior;
d) vendas com fim específico de exportação para o Exterior, às empresas exportadoras registradas na Secretaria de Comércio Exterior do Ministério da Indústria, do Comércio e do Turismo;
e) fornecimento de mercadorias para uso ou consumo de bordo em embarcações e aeronaves em tráfego internacional, quando o pagamento for efetuado em moeda conversível;
f) nas demais vendas de mercadorias ou serviços para o Exterior, nas condições estabelecidas pelo Poder Executivo;
g) vendas realizadas por lojas francas, contra pagamento em cheque de viagem ou moeda estrangeira conversível (IN SRF nº 26/94):
- de mercadoria nacional ou estrangeira a passageiros de viagens internacionais, na saída do País;
- de mercadoria nacional ou estrangeira para uso ou consumo de bordo em embarcações e aeronaves em tráfego internacional;
Não são alcançadas pelo conceito de exportação as vendas efetuadas (parágrafo único do art. 1º do Decreto nº 1.030/93):
a) a empresas estabelecidas na Zona Franca de Manaus, na Amazônia Ocidental, ou em área de Livre Comércio;
b) a empresas estabelecidas em Zona de Processamento de Exportação;
c) a estabelecimentos industriais, para industrialização de produtos destinados à exportação, ao amparo do art. 30 da Lei nº 8.402/92;
d) no mercado interno, às quais sejam atribuídos incentivos concedidos à exportação.
4. BASE DE CÁLCULO
A partir de 01.02.99 a base de cálculo da Cofins é o faturamento mensal, ou seja, a receita bruta das pessoas jurídicas, assim considerado como a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, inclusive receitas financeiras, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas, excluídos os seguintes valores (art. 3º da Lei nº 9.718/98):
I - Imposto sobre Produtos Industrializados, quando destacado em separado no documento fiscal;
Nota: O ICMS e o ISS incidentes sobre vendas ou serviços prestados integram a receita bruta e dela não podem ser excluídos;
II - O ICMS retido pelo vendedor na condição de contribuinte substituto, no regime de substituição tributária (PN CST nº 77/86);
III - as vendas canceladas, devoluções e descontos de qualquer natureza, concedidos incondicionalmente, observando-se que:
a) as devoluções de vendas que impliquem anulação de valores registrados como receita bruta em mês anterior poderão ser deduzidas das receitas auferidas no próprio mês da devolução;
b) descontos incondicionais são aqueles constantes da Nota Fiscal de venda ou da fatura de serviços e não dependentes de evento posterior à emissão desses documentos (IN SRF nº 51/78).
IV - as reversões de provisões operacionais e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas; V - o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido;
VI - os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita;
VII - os valores que, computados como receita, tenham sido transferidos para outra pessoa jurídica, observadas normas regulamentadoras expedidas pelo Poder Executivo;
VIII - a receita decorrente da venda de bens do ativo permanente.
4.1. Receitas Financeiras e Operações de Câmbio
Nas operações realizadas em mercados futuros, considera-se receita bruta o resultado positivo dos ajustes diários ocorridos no mês.
Nas operações de câmbio, realizadas por instituição autorizada pelo Banco Central do Brasil, considera-se receita bruta a diferença positiva entre o preço de venda e o preço de compra da moeda estrangeira.
4.2 - Variações Monetárias Dos Direitos de Crédito
As variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do contribuinte em função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes aplicáveis por disposição legal ou contratual serão considerados, como receitas, ou despesas financeiras, devendo ser adicionadas ou excluídas, conforme o caso, para efeitos de determinação da base de cálculo.
4.3 - Vendas de Cigarros
Os fabricantes e importadores de cigarros são substitutos tributários dos comerciantes varejistas. Para tanto, a indústria, para chegar ao valor da base de cálculo, multiplicará o preço de venda do produto no varejo por 118% (cento e dezoito por cento). Assim, se o preço de venda do cigarro no varejo for de R$ 10,00, a base de cálculo da Cofins corresponderá a R$ 11,80. O comerciante varejista, por sua vez, não computará na base de cálculo da Cofins a receita das vendas de cigarros, uma vez que a contribuição devida já foi paga pelo fabricante.
4.4 - Distribuidores de Álcool Para Fins Carburantes
As distribuidoras de álcool para fins carburantes ficam obrigadas a cobrar e recolher, na condição de contribuintes substitutos, a Cofins, devida pelos comerciantes varejistas do referido produto, relativamente às vendas que lhes fizerem.
Nesse caso, a contribuição será calculada sobre o preço de venda do distribuidor, multiplicado por um inteiro e quatro décimos.
4.5 - Refinarias de Petróleo
As refinarias de petróleo, relativamente às vendas que fizerem, ficam obrigadas a cobrar e recolher, na condição de contribuintes substitutos, a Cofins, devida pelos distribuidores e comerciantes varejistas de combustíveis derivados de petróleo, inclusive gás.
Nesse caso a contribuição será calculada sobre o preço de venda da refinaria, multiplicado por quatro.
4.6 - Distribuidoras de Combustíveis
As distribuidoras de combustíveis ficam obrigadas ao pagamento da contribuição à Cofins, sobre o valor do álcool que adicionarem à gasolina, como contribuintes e como contribuintes substitutos, relativamente às vendas, para os comerciantes varejistas, do produto misturado.
Os valores das contribuições deverão ser calculados, relativamente à parcela devida na condição de:
I - contribuinte: tomando por base o valor resultante da aplicação do percentual de mistura, fixado em lei, sobre o valor da venda;
II - contribuinte substituto: tomando por base o valor resultante da aplicação do percentual de mistura, fixado em lei, sobre o valor da venda, multiplicado pelo coeficiente de um inteiro e quatro décimos.
4.7 - Estaleiros Navais Brasileiros
Os Estaleiros Navais Brasileiros poderão excluir da receita bruta, para efeito de determinação da base de cálculo da Cofins, o valor da receita auferida nas atividades de construção, conservação, modernização, conversão e reparo de embarcações pré-registradas ou registradas no Registro Especial Brasileiro - REB, instituído pela Lei nº 9.432/97 (art. 9º da Lei nº 9.493/97).
4.8 - Venda de Livros, Jornais e Revistas
A imunidade tributária prevista na Constituição Federal, de que gozam o livro, o jornal e os periódicos, assim como o papel destinado a sua impressão, não alcança os resultados das atividades das pessoas jurídicas que se dedicam à industrialização e ao comércio desses produtos (PN CST nº 1.018/71).
4.9 - Empresas de Fomento Mercantil - Factoring
De acordo com o ADN Cosit nº 31/97, a base de cálculo da contribuição devida pelas empresas de fomento mercantil é o valor do faturamento mensal, assim entendido a receita bruta auferida com a prestação cumulativa e contínua de serviços de:
a) assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito e seleção de riscos;
b) administração de contas a pagar e a receber;
c) aquisição de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou da prestação de serviços, sendo que nesse caso, o valor da receita a ser computado corresponderá à diferença entre o valor de aquisição e o valor de face do título adquirido.
4.10 - Empresas Rurais
Nas empresas que exploram a atividade rural, o fato gerador da contribuição somente ocorrerá quando for realizada a venda dos produtos agrícolas, animais e extrativos que compõem o estoque (ADN Cosit nº 32/94).
Neste caso, a contrapartida do aumento do ativo em decorrência da atualização do valor dos estoques de produtos agrícolas, animais e extrativos destinados à venda, tanto em virtude do registro no estoque de crias nascidas no período, como pela avaliação do estoque a preço de mercado, embora constitua receita tributável pelo Imposto de Renda, não compõe a base de cálculo da Cofins.
4.11 - Empreiteiras de Obras
No caso de construção por empreitada ou de fornecimento a preço predeterminado de bens ou serviços, contratados por pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, o pagamento da Cofins poderá ser diferido, pelo contratado, até a data do recebimento do preço.
O tratamento mencionado é facultado ao subempreiteiro ou subcontratado, na hipótese de subcontratação parcial ou total da empreitada ou do fornecimento.
4.12 - Empresas Que Exploram Atividade Imobiliária
Na determinação da base de cálculo da contribuição, essas empresas devem computar a receita bruta da venda de imóveis, apurada mensalmente, segundo os critérios da legislação do Imposto de Renda a elas aplicáveis, ou seja, as regras contempladas nos arts. 361 a 365 do RIR/94, na IN SRF Nº 84/79, com as alterações da IN SRF nº 23/83 e complementada pela IN SRF nº 67/88.
Importa observar que se tem discutido se as empresas que se dedicam à compra e venda de imóveis, à incorporação imobiliária ou ao loteamento de terrenos seriam contribuintes da Cofins, uma vez que no Direito Comercial, o termo "mercadoria" designa as coisas móveis postas em mercado, sendo, portanto, excluídos os imóveis.
O Poder Judiciário, nos casos levados à sua apreciação, tem-se posicionado ora a favor ora contra os contribuintes, conforme as ementas a seguir transcritas:
- "Cofins. Venda de Imóveis. Não incidência. A Contribuição social instituída pala L.C. 70/91 tem como base de cálculo a receita bruta das vendas de mercadorias e serviços de qualquer natureza. Cofins não incide sobre a venda de imóveis, posto que mercadoria é conceito reservados aos bens móveis de comércio. Apelação provida." (Ac un 1ª T do TRF da 5ª R - AMS 59.917-PB)
- "Cofins. Venda de imóveis. Incidência. 1 - O moderno conceito de mercadorias envolve todo bem que possa ser objeto de especulação e que é posto à venda no mercado, incluindo-se aí, os imóveis. 2 - a Constituição Federal de 1988 deu à Seguridade Social caráter de universalidade, dispondo que será financiada por toda a sociedade, através de fontes de custeio, sendo o faturamento uma delas. 3 - A empresa que tiver faturamento está sujeita ao recolhimento da Contribuição Social instituída pela Lei Complementar nº 70/91, inclusive as empresas que vendem imóveis." (Ac un da 2º T do TRF da 4ª R -AMS 96.04.61744-3/PR)
Assim, ressalvada a polêmica existente quanto à inclusão dessas empresas entre os contribuintes da Cofins, na base de cálculo da contribuição serão incluídas as receitas auferidas em cada mês, observando-se que, nas vendas a prazo ou a prestações cujo prazo de recebimento extrapola o término do ano-calendário da venda, computam-se as receitas efetivamente recebidas em cada mês. Isto porque a Lei nº 9.718/98 define como base de cálculo a receita bruta - a totalidade das receitas auferidas pela Pessoa Jurídica, deixando de mencionar a receita bruta das vendas de mercadorias e serviços de qualquer natureza, como estava previsto na legislação anterior.
5. ALÍQUOTA
A partir de 01.02.99 (competência fevereiro/99 - recolhimento em março/99) a Cofins passa a ser calculada à alíquota de 3%.
5.1 - Compensação da Cofins Com a Contribuição Social Sobre o Lucro
A pessoa jurídica, tributada com base no lucro real, presumido ou que efetue os recolhimentos por estimativa, poderá compensar, com a Contribuição Social Sobre o Lucro devida em cada período de apuração trimestral ou anual, até um terço da Cofins efetivamente paga, observando-se que:
I - a compensação somente será admitida em relação à Cofins correspondente a mês compreendido no período de apuração da Contribuição Social Sobre o Lucro, ficando limitada ao valor desta;
II - da compensação, não decorrerá, em nenhuma hipótese, saldo de Cofins ou de Contribuição Social Sobre o Lucro a restituir ou a compensar com o devido em períodos de apuração subseqüentes;
III - a parcela da Cofins compensada não será dedutível para fins de determinação do lucro real.
6. CONTRIBUIÇÃO APURADA EM VALOR INFERIOR A R$ 10,00
No caso da contribuição mensal apurada ser de valor inferior a R$ 10,00, esse valor deverá ser adicionado ao valor da contribuição apurada no mês subseqüente, até que o total acumulado seja igual ou superior a R$ 10,00, quando então deverá ser pago no prazo previsto para esse último período de apuração.
7. PRAZO DE RECOLHIMENTO
A contribuição para a Cofins deverá ser paga até o último dia útil do primeiro decêndio do mês seguinte àquele de ocorrência do fato gerador. Regra geral, a Cofins deverá ser recolhida no dia 10 de cada mês. Caso o dia 10 seja em sábado, domingo ou feriado, o recolhimento da Cofins deverá ser antecipado para o primeiro dia útil imediatamente anterior.
No caso de contribuição devida pelos importadores de cigarros a contribuição deve ser calculada e recolhida na data do registro da Declaração de Importação no Siscomex.
8. CÓDIGO DO DARF
O Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf) será preenchido com o código 2172, no campo 04.
9. ACRÉSCIMOS LEGAIS NO RECOLHIMENTO EM ATRASO
Quando a contribuição para a Cofins for efetuada fora do prazo haverá incidência de acréscimos legais correspondentes à multa e a juros de mora.
A multa a ser aplicada sobre o valor da Cofins será de 0,33% (trinta e três centésimos por cento) por dia de atraso até o máximo de 20% (vinte por cento).
Além da multa, incidirão juros de mora contados a partir do mês seguinte ao do vencimento, com base na taxa Selic mensal acumulada, mais 1% (um por cento) no mês do recolhimento.
Nota: Vide tabela prática de acréscimos legais publicada mensalmente na Agenda Tributária.
10. COMPENSAÇÃO DOS VALORES RETIDOS POR ENTIDADES DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA FEDERAL
O valor da Cofins retido na fonte nos pagamentos efetuados por órgãos da administração federal direta e por autarquias e fundações públicas federais a pessoas jurídicas, pelo fornecimento de bens ou prestação de serviços, poderá ser compensado com o valor desta contribuição devida pela empresa que sofreu a retenção, relativamente a fatos geradores ocorridos a partir do mês da retenção.
11. DEDUÇÃO COMO DESPESA
O valor da contribuição devida é dedutível como despesa, exceto a parcela compensada com a Contribuição Social Sobre o Lucro, pelo regime de competência, nas empresas tributadas com base no lucro real, sendo esse valor classificado, na Demonstração do Resultado no grupo "impostos incidentes sobre Vendas".
12. EXEMPLO PRÁTICO
Considerando-se que determinada empresa, durante o mês de fevereiro de 1999, tenha apresentado a seguinte situação:
| vendas de mercadorias | R$ 825.600,00 |
| receitas financeiras | R$ 65.680,00 |
| devolução de vendas | R$ 10.220,00 |
Com base nos dados do exemplo, a contribuição será calculada da seguinte forma:
| (+) vendas de mercadorias | R$ 825.600,00 |
| (+) receitas financeiras | R$ 65.680,00 |
| (-) devolução de vendas | R$ 10.220,00 |
| (=) base de cálculo | R$ 881.060,00 |
| (X) alíquota | R$ 3,00% |
| (=) Cofins | R$ 26.431,80 |
Valor a ser compensado quando do recolhimento da Contribuição Social Sobre o Lucro: 1/3 de R$ 26.431,80 = R$ 8.810,60.